會計審計要求精品(七篇)
時間：2023-09-07 17:29:04
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篇(1)
在知識經(jīng)濟條件下，不僅突破了過去地域空間對經(jīng)濟交往的限制，更重要的是導(dǎo)致企業(yè)組織之間的界限不再象經(jīng)濟那樣清晰，特別是商務(wù)的出現(xiàn)，使得會計主體的外延不斷擴大，一個公司可能擁有大量的子公司，而且總公司又有許多的合資企業(yè)、合作企業(yè)和關(guān)聯(lián)企業(yè)。一個顧客——供應(yīng)商的松散聯(lián)盟集團，使得公司的結(jié)構(gòu)和功能具有了很強的變動性。隨著“網(wǎng)上公司”、“網(wǎng)上實體”的迅速，通過虛擬的網(wǎng)絡(luò)媒體空間，使不同地域各種各樣的人，為了某個工作目標暫時的聯(lián)結(jié)到一起來，而業(yè)務(wù)完成后就自行解散。帶來會計實體越來越多，也越發(fā)難以界定。由于空間范圍的擴大，使原來的傳統(tǒng)意義上的空間概念，擴大到虛擬的網(wǎng)絡(luò)空間，組織結(jié)構(gòu)也由新的橫向網(wǎng)絡(luò)組織取代了傳統(tǒng)的金字塔式組織，由此使得我們的審計客體——被審計單位有別于傳統(tǒng)意義上的被審計單位，范圍變大了，變得越來越復(fù)雜，越來越難以界定，例如，我們在對利用世界銀行貸款的高新技術(shù)公司進行審計時，就遇到這樣的，該公司是由世界銀行貸款支助的國家重點實驗室轉(zhuǎn)制而來，同時它吸收了相關(guān)的投資公司、科研機構(gòu)等入股成立，同時該公司又參股某一上市公司，使這一上市公司對其控股達到90%。這樣我們在對世行貸款這個項目進行審計時，就必須對這個項目本身支助的國家重點實驗室、轉(zhuǎn)制形成的新公司，及其參股的上市公司進行審計評價，然而，但我們在審計實務(wù)中，卻發(fā)現(xiàn)兩公司的互為關(guān)聯(lián)企業(yè)，兩家公司本身在賬務(wù)會計的處理上遇到了難以界定的資產(chǎn)沒有入帳，這樣，我們在對項目的審計評價時難以全面、正確的下審計結(jié)論。
2、會計信息的不確定性，使審計的目標受到挑戰(zhàn)。
以網(wǎng)絡(luò)為依托興起的虛擬公司僅僅是一個抽象的聯(lián)合體，它更重要的資產(chǎn)只是人力資源和知識產(chǎn)權(quán)，根據(jù)會計理論的要求，會計信息必須和即將進行的活動或預(yù)期產(chǎn)生的結(jié)果完全相關(guān)，然而在目標情況下，會計信息在某些方面正逐漸喪失這一標準。企業(yè)大量的資產(chǎn)沒有得到或難以得到充分的確認和計量，某些特殊的資產(chǎn)如土地、資源隨著社會的發(fā)展會不斷增值，但在企業(yè)的資產(chǎn)負債表上卻未充分反映出來。同時，隨著經(jīng)濟的發(fā)展，知識正作為一種全新的資本、一種關(guān)鍵性的生產(chǎn)要素進入企業(yè)的發(fā)展過程中。知識創(chuàng)新這種無形資產(chǎn)的比重日益增大，在資產(chǎn)負債表上也得不到任何反映。同時，新技術(shù)的采用使得產(chǎn)品生產(chǎn)的周期縮短，會計人員在現(xiàn)行的定期（年度、中期）財務(wù)報告制度下，無法為我們審計人員提供及時、充分有相關(guān)性的會計信息，使得我們的審計往往是在事件發(fā)生以后才進行審計，審計難以對審計對象經(jīng)濟活動的真實性、合法性、效益性進行準確、及時的判斷和評價，加大了我們審計的風(fēng)險，同時，在工業(yè)經(jīng)濟時代，物質(zhì)資本占主導(dǎo)地位，我們的審計目標主要為投資者、債權(quán)人服務(wù)的，而在知識經(jīng)濟時代，審計的目標不僅要維護投資者和債權(quán)人的利益，也要維護相關(guān)利益主體的利益和社會利益。因此，審計的目標將不再局限于物質(zhì)資本要素所有者，而應(yīng)定位于整個社會。例如對企業(yè)人力資源利用狀況、企業(yè)商譽、商品品牌等無形資產(chǎn)價值等發(fā)表審計意見。
3、會計信息產(chǎn)生、傳遞和途徑的變化，帶來審計技術(shù)和方法的變革。
在現(xiàn)代知識經(jīng)濟和信息化大潮的推動下，現(xiàn)代會計信息實質(zhì)上是會計人員按會計準則挑選最有用的數(shù)據(jù)利用現(xiàn)代機、網(wǎng)絡(luò)和通訊等信息技術(shù)加工處理形成的綜合信息，它是對傳統(tǒng)會計模式進行重購，并在重購的現(xiàn)代會計模式上通過深化開發(fā)和廣泛利用會計信息資源，通過計算機系統(tǒng)網(wǎng)絡(luò)化的傳遞，使會計信息能夠滿足不同使用者對會計信息不同層次的需要。由此，作為審計證據(jù)的會計資料的信息化，必將帶來審計技術(shù)和方法的重大變革。否則，現(xiàn)代審計將會越來越難以適應(yīng)會計信息化發(fā)展的要求。
一方面，數(shù)據(jù)的存儲介質(zhì)和形式、會計數(shù)據(jù)的生成和傳遞方式實現(xiàn)無紙化，我們審計人員將很難甚至根本無法能過肉眼跟蹤會計業(yè)務(wù)的處理，也無法用傳統(tǒng)的考查會計檔案數(shù)據(jù)的安全性、有效性、完整性和準確性。
另一方面，內(nèi)部控制的重點會計人員和會計業(yè)務(wù)部門轉(zhuǎn)移到數(shù)據(jù)處理部門，財會人員對交易的直接監(jiān)督減弱了，原來的內(nèi)部控制體系難以適應(yīng)這一變化。機數(shù)據(jù)處理的集中性、連貫性，使大部分職權(quán)分割的控制作用近于消失，數(shù)據(jù)庫存儲主體的改變及其共享程度的提高，又使會計中的賬簿控制體系失去了作用。在這種條件下，用經(jīng)符合性測試得出的控制風(fēng)險極低的結(jié)論來決定實質(zhì)性測試的范圍、重點，必將加大審計風(fēng)險，降低審計效率。
從上述幾個方面可以看出，在知識條件下，會計和審計所面對的巨變環(huán)境是一致，尤其是審計和會計關(guān)系的血緣性聯(lián)系，使得會計每一次的重大變革，都直接導(dǎo)致審計的重大變革。傳統(tǒng)手工會計對應(yīng)的是手工作業(yè)審計及手工作業(yè)審計技術(shù)，而面對知識經(jīng)濟條件下的會計信息化的，我們的審計正面臨嚴峻的考驗和挑戰(zhàn)。任何正視這些，不斷尋求新的辦法，去適應(yīng)新對我們審計的要求，這個艱巨的任務(wù)擺在了我們每一個從事審計工作的人員面前。
一、 對政府審計的進行調(diào)整和拓展。
作為政府審計的實際業(yè)務(wù)部門，在知識經(jīng)濟條件下，必須順應(yīng)時展的要求，及時調(diào)整和拓展政府審計的內(nèi)容。首先是衍生工具的審計，隨著我國金融市場的開放，創(chuàng)新金融工具種類和數(shù)量迅速發(fā)展，衍生金融工具給審計提出了新的內(nèi)容和要求，另外在知識經(jīng)濟條件下，以知識為基礎(chǔ)的無形資產(chǎn)和智力密集型行業(yè)如高、軟件公司等的大量人力資源，對經(jīng)濟增長起著決定性的額作用。與此相聯(lián)系，企業(yè)資產(chǎn)結(jié)構(gòu)中，無形資產(chǎn)和人力資本的比重將會大大提高，并且成為企業(yè)價值的重要決定因素，這樣，在知識經(jīng)濟條例一廠，兩者將逐漸成為審計的內(nèi)容，而且從地位將逐步得到提高。同時，由于政府審計賦有保障國民經(jīng)濟健康發(fā)展，維護國家財政經(jīng)濟秩序的責(zé)任，因此，在未來發(fā)展中對國民經(jīng)濟健康運行的各種非財務(wù)信息如：某些管理咨詢信息或財務(wù)報告信息；財務(wù)預(yù)測信息；事關(guān)企業(yè)未來經(jīng)營成敗的因素；企業(yè)近期所面臨的營業(yè)和行業(yè)風(fēng)險等明細信息，這些信息在當(dāng)前是政府宏觀經(jīng)濟發(fā)展決策和各行業(yè)或企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略決策的十分重要的依據(jù)，理所當(dāng)然，這些信息也就成為了我們政府審計不可回避的審計范圍。
二、重新評價審計人員的地位和作用，注重對內(nèi)容控制制度的。
在信息時代，具有信息意識、掌握網(wǎng)絡(luò)信息集成方法和傳遞技術(shù)的新一代審計人員，作為公認的獨立鑒證者，將對社會不同層次人員需要的許多財務(wù)或非財務(wù)信息的質(zhì)量及其充分性、及時性、公允性等方面，提供更為突出的審計鑒證服務(wù)。與此同時，隨著網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟的發(fā)展，各個公司或企業(yè)的管理部門，為了適應(yīng)新經(jīng)濟的要求，一定會建立和維持著一系列的有別于傳統(tǒng)并高新運行的內(nèi)部控制制度，以協(xié)助管理機構(gòu)實現(xiàn)其管理的目標，同時更為完善自身信息質(zhì)量提供有效保證，這樣，對于我們審計人員來說，為了大大降低審計風(fēng)險，提高審計效率，對于客體的內(nèi)部控制制度的評價和研究的重要性地位將會日益突出。
篇(2)
一、關(guān)于修訂《獨立審計具體準則第7號——審計報告》的說明
（一）修訂背景
自1996年1月1日起施行的《獨立審計具體準則第7號——審計報告》（以下簡稱“原審計報告準則”），對提高注冊會計師執(zhí)業(yè)質(zhì)量，保護公眾利益起到了積極作用，但原審計報告準則施行六年來，也暴露出一些缺陷，并在實務(wù)中產(chǎn)生一些。從近年來審計報告的質(zhì)量看，大多數(shù)會計師事務(wù)所出具的審計報告意見類型定性準確，用詞規(guī)范，便于理解和使用，但也有一些審計報告意見類型定性不準，邏輯不清，表述不當(dāng)，用詞晦澀，令人難以理解和使用。比較突出的現(xiàn)象是，以拒絕表示意見或保留意見代替否定意見，以保留意見代替拒絕表示意見，以帶說明段的無保留意見代替保留意見或拒絕表示意見，致使審計報告的有用性大為降低。
此外，原審計報告準則規(guī)定的要素和格式與國際慣例存在一定差異，妨礙了審計報告的通用性。在審計報告國際協(xié)調(diào)方面，國際會計師聯(lián)合會下屬的審計實務(wù)委員會（國際審計與鑒證準則理事會的前身）做了大量工作。1983年，審計實務(wù)委員會頒布的《國際審計準則指南第13號——審計師對會計報表的報告》，對審計報告的要素、格式、報告類型等進行了規(guī)范，1989年和1994年又進行了兩次修訂。1994年的修訂主要以1988年美國《審計準則說明第58號——對已審計財務(wù)報表的報告》及1993年英國修訂后的審計報告準則為基礎(chǔ)。最近一次修訂是在2001年。在2001年6月召開的北京會議上，審計實務(wù)委員會批準對《國際審計準則第700號——審計師對財務(wù)報表的報告》（ISA700）修訂稿。當(dāng)前，美國、英國、加拿大、日本及一些家的審計報告在要素和格式等方面，基本上與國際審計準則的要求一致。為遵循國際慣例，并考慮到我國的實際情況，急需對原審計報告準則進行修訂。
（二）修訂的主要
1、注冊會計師對審計報告承擔(dān)的責(zé)任更加明確
原審計報告準則規(guī)定，注冊會計師應(yīng)對其出具的審計報告的真實性、合法性負責(zé)。并規(guī)定，審計報告的真實性是指審計報告應(yīng)如實反映注冊會計師的審計范圍、審計依據(jù)、已實施的審計程序和應(yīng)發(fā)表的審計意見；審計報告的合法性是指審計報告的編制和出具必須符合《中華人民共和國注冊會計師法》和獨立審計準則的規(guī)定。注冊會計師職業(yè)界與界對審計報告真實性的理解存在較大差異。相當(dāng)部分的執(zhí)業(yè)人士認為，如果注冊會計師按照獨立審計準則的要求執(zhí)行審計業(yè)務(wù)，出具的審計報告就是真實的；法律界則認為，審計報告的真實性應(yīng)是審計結(jié)果的真實，不能說審計過程真實就是審計報告的真實。從國內(nèi)外審計實踐看，由于被審計單位管理當(dāng)局存在通同舞弊的可能，即使注冊會計師按照獨立審計準則的要求執(zhí)行審計業(yè)務(wù)，并盡到了應(yīng)有的職業(yè)謹慎，出具的審計報告仍然可能是失實的。在這種情況下，國內(nèi)外的法律通常為注冊會計師提供了免責(zé)條款。因此，修訂后的準則規(guī)定，注冊會計師應(yīng)對出具的審計報告負責(zé)，但不提及審計報告的真實性，以彌合注冊會計師職業(yè)界與法律界的理解差異。此外，對審計報告合法性的定義過于空泛，因此也一并刪除。
2、標準審計報告格式由兩段式改為三段式
將原來的范圍段分解為引言段和范圍段，有助于審計報告使用人更加清楚地了解注冊會計師審計工作的范圍和性質(zhì)。引言段描述了注冊會計師審計的對象以及被審計單位管理當(dāng)局和注冊會計師各自的責(zé)任，范圍段描述了注冊會計師審計的目的、審計工作的范圍和發(fā)表意見的基礎(chǔ)，并強調(diào)了注冊會計師對會計報表提供的是合理保證而非絕對保證。
與原審計報告格式相比，修訂后的準則要求，當(dāng)注冊會計師出具無法表示意見的審計報告時，應(yīng)刪除引言段中對其責(zé)任的描述以及范圍段，因為在這種情況下，注冊會計師的審計范圍通常受到了嚴重限制，未能完成重要的審計工作以獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，不應(yīng)在審計報告中出現(xiàn)審計責(zé)任、審計依據(jù)和已實施的主要程序等內(nèi)容。
3、明確了審計報告日期的含義
原審計報告準則規(guī)定，審計報告日期是指注冊會計師完成外勤審計工作的日期。由于注冊會計師職業(yè)界普遍將完成外勤審計工作的日期理解為撤離被審計單位審計現(xiàn)場的日期，而該日期往往早于被審計單位管理當(dāng)局簽署會計報表的日期，這樣就導(dǎo)致在會計責(zé)任尚未明確時注冊會計師就已承擔(dān)了審計責(zé)任，顛倒了會計責(zé)任和審計責(zé)任的因果關(guān)系和時間順序。修訂后的準則刪除了“外勤”二字，將審計報告的日期明確為完成審計工作的日期，即注冊會計師完成了所有程序、獲取的審計證據(jù)足以支持對會計報表發(fā)表意見的日期。注冊會計師在界定審計工作完成日時，須考慮：（1）應(yīng)當(dāng)實施的程序已經(jīng)完成；（2）要求被審計單位調(diào)整或披露的事項已經(jīng)提出，被審計單位已經(jīng)作出或拒絕作出調(diào)整或披露；（3）被審計單位管理當(dāng)局已經(jīng)正式簽署會計報表。
4、刪除了審計報告意見段中的“一貫性”
一貫性是指會計處理的選用符合一貫性原則。從審計和實務(wù)看，如果被審計單位會計處理方法的選用不符合一貫性原則，注冊會計師則視其重要程度，出具保留意見或否定意見的審計報告；如果被審計單位會計處理方法的選用符合一貫性原則，則不用提及。因此，修訂后的準則將意見段中的“一貫性”刪除。
5、嚴格規(guī)范了在意見段之后增加強調(diào)事項段的具體情形
原審計報告準則規(guī)定，當(dāng)注冊會計師出具無保留意見審計報告時，如認為必要，可在意見段之后增加強調(diào)事項段。這條規(guī)定給某些注冊會計師隨意操縱審計報告的意見類型留下了空間。近年來，在實務(wù)中存在著把應(yīng)當(dāng)發(fā)表意見的事項簡單地放到意見段之后予以說明、以披露代替發(fā)表意見的行為，已經(jīng)給會計報表使用人造成了極大的混亂，嚴重降低了審計報告的有用性。針對這種情況，借鑒國際通行的作法，規(guī)定除特殊情況（持續(xù)經(jīng)營問題和其他重大不確定事項）外，注冊會計師不應(yīng)在審計報告的意見段之后增加強調(diào)事項段，以免會計報表使用人產(chǎn)生誤解同時，準則還要求，注冊會計師應(yīng)當(dāng)在強調(diào)事項段中指明，該段內(nèi)容僅用于提醒會計報表使用人關(guān)注，并不已發(fā)表的意見。這一措施將有助于進一步明確注冊會計師的責(zé)任，有效遏制以強調(diào)事項段代替發(fā)表意見的行為，對規(guī)范審計報告，提高審計質(zhì)量具有重要作用。
6、將“會計準則及國家其他有關(guān)財務(wù)會計法規(guī)”改為“國家頒布的企業(yè)會計準則和相關(guān)會計制度”
會計報表的編制要符合《企業(yè)會計準則》及國家其他有關(guān)財務(wù)會計法規(guī)的規(guī)定，這既符合我國國情，同時也符合國際慣例。但“國家其他有關(guān)財務(wù)會計法規(guī)的規(guī)定”內(nèi)涵尚需進一步明確，是否包括《會計法》和《企業(yè)財務(wù)會計報告條例》，能否按照企業(yè)性質(zhì)和規(guī)模明確為《企業(yè)會計制度》、《保險企業(yè)會計制度》或《小企業(yè)會計制度》？由于國家頒布的企業(yè)會計準則和相關(guān)會計制度是企業(yè)編制會計報表的直接依據(jù)，也是注冊會計師判斷企業(yè)會計報表是否合法和公允的直接依據(jù)和重要尺度，而且現(xiàn)行的企業(yè)會計準則和會計制度已經(jīng)體現(xiàn)了《會計法》和《企業(yè)財務(wù)會計報告條例》等有關(guān)財務(wù)會計法規(guī)的主要精神和重要原則。因此，將“企業(yè)會計準則及國家其他有關(guān)財務(wù)會計法規(guī)”改為“國家頒布的企業(yè)會計準則和相關(guān)會計制度”。
7、其他方面的修訂
（1）將“拒絕表示意見”改為“無法表示意見”，避免了原來用詞的生硬和主觀印象，要求注冊會計師在意見段之前披露發(fā)現(xiàn)的影響會計報表公允反映的重大事項，同時明確了在審計報告基本內(nèi)容上與其他意見類型的區(qū)別。
（2）刪除了被審計單位的定義和審計報告的使用責(zé)任?！氨粚徲媶挝弧钡亩x已經(jīng)在《獨立審計具體準則第1號——會計報表審計》中作了規(guī)定，審計報告的使用責(zé)任已經(jīng)在《獨立審計具體準則第2號——審計業(yè)務(wù)約定書》中作了描述，因此刪去。
（3）刪除了有關(guān)審計差異的調(diào)整、期后事項和或有損失的處理等內(nèi)容，使審計報告準則的規(guī)范內(nèi)容集中在審計報告的基本內(nèi)容和意見類型上，而將上述內(nèi)容放在《審計報告指南》或由其他審計準則項目來規(guī)范。
（4）根據(jù)法律專家的意見，對結(jié)構(gòu)進行了調(diào)整。將原來的“總則”和“一般原則”合并，將適用范圍從“總則”移到“附則”。根據(jù)誰制定誰解釋的法律原則，刪除了原來的解釋權(quán)條款。
（5）將審計報告的收件人進一步明確為注冊會計師按照業(yè)務(wù)約定書的要求致送審計報告的對象。
（6）將原來的會計責(zé)任與審計責(zé)任條款進一步細化，分別表述了被審計單位管理當(dāng)局的責(zé)任和注冊會計師的責(zé)任。
（7）將出具各種類型審計報告的前提條件進行了簡化和完善，使其更加突出了注冊會計師專業(yè)判斷的運用。
二、關(guān)于修訂《獨立審計具體準則第17號——持續(xù)經(jīng)營》的說明
（一）修訂背景
自1999年7月1日起施行的《獨立審計具體準則第17號——持續(xù)經(jīng)營》（以下簡稱“原持續(xù)經(jīng)營準則”），對注冊師針對被審計單位的持續(xù)經(jīng)營能力恰當(dāng)?shù)匕l(fā)表意見具有明顯的規(guī)范作用。但另一方面，原持續(xù)經(jīng)營準則在規(guī)定的和執(zhí)行效果上也有不盡如人意之處。根據(jù)掌握的信息，包括政府監(jiān)管部門、投資者以及證券人士在內(nèi)的許多會計報表使用人反映，一些上市公司的持續(xù)經(jīng)營能力及其披露并不存在顯著差異，而注冊會計師在審計報告中的表述（包括意見段之前的說明段和之后的強調(diào)事項段）也不存在顯著差異，但審計報告類型卻差異很大?？傮w上講，某些注冊會計師針對持續(xù)經(jīng)營能力問題發(fā)表的審計意見存在定性不準的問題，把持續(xù)經(jīng)營能力問題簡單地放在意見段之后，或等同于審計范圍受到限制，出具保留意見或拒絕意見的審計報告，致使審計報告的有用性受到，甚至產(chǎn)生誤導(dǎo)。上述問題，既有審計準則方面的問題，也有注冊會計師執(zhí)業(yè)方面的問題，急需通過修訂審計準則予以解決。
（二）修訂的主要內(nèi)容
1、明確了被審計單位管理當(dāng)局責(zé)任與注冊會計師責(zé)任
在考慮被審計單位按照持續(xù)經(jīng)營假設(shè)編制會計報表的合理性時，原持續(xù)經(jīng)營準則并沒有明確被審計單位管理當(dāng)局的責(zé)任與注冊會計師的責(zé)任。根據(jù)財政部印發(fā)的《會計準則——財務(wù)報告的列報》（征求意見稿），并借鑒國際慣例，修訂后的準則明確規(guī)定了被審計單位管理當(dāng)局的責(zé)任與注冊會計師的責(zé)任，即按照持續(xù)經(jīng)營假設(shè)編制會計報表并對持續(xù)經(jīng)營能力進行評價是被審計單位管理當(dāng)局的責(zé)任；注冊會計師的責(zé)任是評價被審計單位按照持續(xù)經(jīng)營假設(shè)編制會計報表的合理性，并考慮是否需要提請管理當(dāng)局在會計報表中披露持續(xù)經(jīng)營能力的重大不確定性。
2、明確了注冊會計師考慮被審計單位持續(xù)經(jīng)營假設(shè)合理性的基礎(chǔ)
原持續(xù)經(jīng)營準則僅從原則上要求注冊會計師考慮被審計單位按照持續(xù)經(jīng)營假設(shè)編制會計報表的合理性，而修訂后的準則明確了注冊會計師考慮被審計單位持續(xù)經(jīng)營假設(shè)合理性的基礎(chǔ)，即充分關(guān)注可能導(dǎo)致對被審計單位持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況。這一變化貫穿于修訂后的整個準則，具有更強的可操作性。
3、明確了出具審計報告的類型
原持續(xù)經(jīng)營準則對注冊會計師出具審計報告的要求模糊不清，且與企業(yè)會計準則的要求不符。例如，原持續(xù)經(jīng)營準則規(guī)定，如果被審計單位存在對其持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大影響的情況，且管理當(dāng)局沒有相應(yīng)的改善措施，注冊會計師應(yīng)當(dāng)提請被審計單位在會計報表中披露，如果被審計單位已在會計報表中進行充分披露，注冊會計師應(yīng)當(dāng)在審計報告的意見段后增列說明段，對持續(xù)經(jīng)營假設(shè)不再合理的疑慮予以說明。也就是說，即使被審計單位持續(xù)經(jīng)營能力存在重大不確定性且無改善措施，注冊會計師仍然可以出具無保留意見的審計報告，這可能對會計報表使用人產(chǎn)生嚴重誤導(dǎo)。針對原持續(xù)經(jīng)營準則中的問題，修訂后的準則在要求上更加明確和嚴格，對持續(xù)經(jīng)營假設(shè)不再合理而被審計單位仍按持續(xù)經(jīng)營假設(shè)編制會計報表的情況，要求注冊會計師出具否定意見的審計報告；對無法確定持續(xù)經(jīng)營假設(shè)是否合理的情況，要求注冊會計師出具無法表示意見的審計報告。對持續(xù)經(jīng)營假設(shè)合理、但存在可能導(dǎo)致對其持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項或情況，要求注冊會計師提請管理當(dāng)局在會計報表中適當(dāng)披露：（1）導(dǎo)致對被審計單位持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的主要事項或情況以及管理當(dāng)局擬采取的改善措施；（2）被審計單位持續(xù)經(jīng)營能力存在重大不確定性，可能無法在正常的經(jīng)營過程中變現(xiàn)資產(chǎn)、清償債務(wù)。如果被審計單位在會計報表中進行了適當(dāng)披露，注冊會計師應(yīng)當(dāng)出具無保留意見的審計報告，并在意見段之后增加強調(diào)事項段。
4、在審計報告中不應(yīng)使用附加條件的措辭
在準則修訂前的審計報告實務(wù)中，普遍存在著使用附加條件的措辭，例如，“如果公司繼續(xù)出現(xiàn)經(jīng)營性虧損，且凈資產(chǎn)繼續(xù)出現(xiàn)負數(shù)，貴公司的持續(xù)經(jīng)營能力存在重大不確定性”；再如，“截至審計報告日，貴公司對于已經(jīng)到期的借款協(xié)議難以展期。除非能夠獲取財務(wù)支持，否則貴公司的持續(xù)經(jīng)營能力存在重大不確定性”。這種表述意味著注冊會計師沒有在審計報告中對持續(xù)經(jīng)營假設(shè)的合理性作出實質(zhì)性判斷，只是一種假設(shè)，未對會計報表使用人提供任何有用信息，降低了審計報告的有用性。因此，修訂后的準則禁止注冊會計師在審計報告中使用附加條件的措辭。
三、關(guān)于起草《獨立審計具體準則第28號——前后任注冊會計師的溝通》的說明
（一）起草背景
近年來，我國證券市場中出現(xiàn)了越來越多的會計師事務(wù)所變更現(xiàn)象。這些現(xiàn)象也逐漸引起市場監(jiān)管部門、學(xué)術(shù)界、新聞媒體乃至公眾的高度重視。大量的通過經(jīng)驗證據(jù)發(fā)現(xiàn)，如果注冊會計師對上市公司年度會計報表發(fā)表了非標準無保留審計意見，上市公司解聘該注冊會計師的可能性顯著增加；而且在更換了主審會計師事務(wù)所之后，后任注冊會計師為上市公司發(fā)表的審計意見嚴重程度顯著降低。這就從經(jīng)驗證據(jù)上表明，會計師事務(wù)所變更的最主要不利后果就在于上市公司管理當(dāng)局通過變更會計師事務(wù)所行為規(guī)避不利審計意見，或通過提出變更會計師事務(wù)所的威脅影響審計獨立性。這些都有可能降低審計質(zhì)量，而被審計單位的許多問題也就隨著主審會計師事務(wù)所的變更或妥協(xié)掩藏下來。因此，有必要關(guān)注會計師事務(wù)所變更的潛在不利經(jīng)濟后果，并加強相關(guān)的準則制定和監(jiān)管工作。
對會計師事務(wù)所變更的監(jiān)管重點應(yīng)放在抑制公司管理當(dāng)局對變更會計師事務(wù)所的影響能力和信息的及時、充分披露上。監(jiān)管部門應(yīng)當(dāng)在制度上確保離任注冊會計師與公司股東、與監(jiān)管部門、與后任注冊會計師、乃至與社會公眾在實質(zhì)性信息方面的充分、及時溝通。作為行業(yè)自律組織，中注協(xié)自2002年初便出臺了一系列監(jiān)管措施，主要包括：（1）年度會計報表審計中對會計師事務(wù)所變更的報備規(guī)定；（2）《注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范指導(dǎo)意見》；（3）對后任注冊會計師審計質(zhì)量的檢查，對其中執(zhí)業(yè)不規(guī)范的事務(wù)所分別給予談話提醒、限期整改和通報批評的行業(yè)自律性懲戒；（4）制定相關(guān)審計準則，即《獨立審計具體準則第28號——前后任注冊會計師的溝通》（以下簡稱“前后任溝通準則”）?？傮w而言，中注協(xié)自2002年初開始就一直把上市公司審計中“炒魷魚，接下家”的行為作為行業(yè)自律監(jiān)管的重要內(nèi)容。而前后任溝通準則作為相關(guān)自律和監(jiān)管工作的重要組成部分，對提高審計獨立性、加強行業(yè)自律和執(zhí)業(yè)質(zhì)量具有積極而重要的意義和作用。
從國際慣例看，大多數(shù)國家都比較重視并要求前任注冊會計師與后任注冊會計師之間進行必要的溝通。例如，美國注冊會計師協(xié)會（AICPA）早在1975年10月便了審計準則公告（SAS）第7號“前任與后任注冊會計師的溝通”；在1997年10月，又了SAS第84號，SAS第7號同時廢止。與SAS第7號相比，SAS第84號無論在條款數(shù)量還是內(nèi)容及措辭方面都有明顯改進。盡管中注協(xié)的《中國注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范指導(dǎo)意見》專門就會計師事務(wù)所變更問題進行了規(guī)范，但針對的是注冊會計師的職業(yè)道德行為，而前后任注冊會計師之間的溝通還存在不少技術(shù)方面的要求，因此中注協(xié)擬訂了前后任溝通準則。起草本準則的過程中，在充分考慮我國實際情況的基礎(chǔ)上，主要了國際會計師聯(lián)合會的《職業(yè)會計師道德守則》，還借鑒了其他一些國家和地區(qū)的審計準則和職業(yè)道德準則，如美國《審計準則公告第84號——前后任注冊會計師的溝通》、《審計準則公報第17號——繼任會計師與前任會計師間之聯(lián)系》、香港《職業(yè)道德準則第1.207號——業(yè)務(wù)委托的變更》以及《中國注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范指導(dǎo)意見》。
（二）本準則的主要內(nèi)容
1、前后任注冊會計師的含義
前后任溝通準則規(guī)定，前任注冊會計師通常包括兩種情況：（1）對最近一期已審計會計報表發(fā)表了審計意見的會計師事務(wù)所；（2）接受委托但未完成審計工作的會計師事務(wù)所。值得注意的是，“購買審計意見”屬于第二種情況中的特殊情形，通常出現(xiàn)在會計師事務(wù)所接受委托但未完成審計工作的情況，被審計單位可能與會計師事務(wù)所在重大的會計、審計問題上存在著意見分歧，并試圖通過接觸其他會計師事務(wù)所尋求有利于自己的審計意見，而一旦其他會計師事務(wù)所提供了有利于被審計單位管理當(dāng)局的審計意見，被審計單位就會解聘會計師事務(wù)所。后任注冊會計師通常包括兩種情況：（1）已經(jīng)接受委托接替前任注冊會計師執(zhí)行會計報表審計業(yè)務(wù)的會計師事務(wù)所；（2）正在考慮接受委托的會計師事務(wù)所，這種情況就是在典型的“購買審計意見”情形中的后任注冊會計師。此外，如果被審計單位委托會計師事務(wù)所對已審計會計報表進行重新審計，正在考慮接受委托或已經(jīng)接受委托的會計師事務(wù)所應(yīng)視為后任注冊會計師，之前對已審計會計報表發(fā)表意見的會計師事務(wù)所應(yīng)視為前任注冊會計師。
2、在接受委托前的必要溝通
在以往的審計實務(wù)中，后任注冊會計師在接受委托前與前任注冊會計師普遍缺乏必要的溝通。因此前后任溝通準則規(guī)定，在接受委托前，后任注冊會計師應(yīng)當(dāng)與前任注冊會計師進行必要溝通，并對溝通結(jié)果進行評價，以確定是否接受委托。后任注冊會計師向前任注冊會計師詢問的內(nèi)容應(yīng)當(dāng)合理、具體，通常包括：（1）是否發(fā)現(xiàn)管理當(dāng)局存在誠信方面的問題；（2）前任注冊會計師與管理當(dāng)局在重大會計、審計等問題上存在的意見分歧；（3）前任注冊會計師從被審計單位監(jiān)事會、審計委員會或其他類似機構(gòu)了解到的管理當(dāng)局舞弊、違反法規(guī)行為以及內(nèi)部控制的重大缺陷；（4）前任注冊會計師認為導(dǎo)致被審計單位變更會計師事務(wù)所的原因。
3、接受委托后的其他溝通
前后任溝通準則規(guī)定，接受委托后，如果需要查閱前任注冊會計師的工作底稿，后任注冊會計師應(yīng)當(dāng)征得被審計單位同意，并與前任注冊會計師進行溝通。查閱前任注冊會計師工作底稿獲取的信息可能影響后任注冊會計師實施審計程序的性質(zhì)、時間和范圍，但后任注冊會計師應(yīng)當(dāng)對其實施的審計程序及得出的審計結(jié)論負責(zé)。后任注冊會計師不應(yīng)在審計報告中表明，其審計意見全部或部分地依賴前任注冊會計師的審計報告或工作。
篇(3)
注冊會計師審計風(fēng)險增大趨勢及其對策淺議
一.注冊會計師審計風(fēng)險日趨增加的必然性
1.審計報告的公開化，使關(guān)注注冊會計師審計的群體增加；而公眾對審計的期望過大，依賴程度過高，無形中增加了注冊會計師審計的審計風(fēng)險。
到目前為此，我國的上市公司達1000多家，按照證監(jiān)會的有關(guān)規(guī)定，上市公司每年均應(yīng)由注冊會計師進行年審，并將審計報告在報刊上公布。審計報告的公開化，使越來越多的利益群體開始關(guān)注注冊會計師行業(yè)，監(jiān)督他們的工作。同時，由于公眾對注冊會計師審計行為的性質(zhì)、審計報告的意義存在著誤解，混淆了被審單位的會計責(zé)任和注冊會計師的審計責(zé)任；或者公眾對審計的期望值與審計實際所起的作用之間存在著差距。因此，在現(xiàn)實生活中人們自然而然地、不或避免地將所有的過錯者推到注冊會計師身上，進而又使更多的群體不能滿意注冊會計師的審計工作或?qū)λ麄兊膶徲嫻ぷ鞲鼮樘籼?，這些無形中增加了注冊會計師審計的風(fēng)險。
2.法律界和會計界對審計責(zé)任的界定標準未能達成共識、法庭多次出于保護弱小群體的目的而運用深口袋理論造成對注冊會計師的不利判決，進一步加大了注冊會計師的審計風(fēng)險。
會計界認為，在一般情況下，只要審計人員嚴格遵守專業(yè)標準的要求，保持職業(yè)上應(yīng)有的認真和謹慎，通過實施適當(dāng)?shù)膶徲嫵绦蚝蛯徲嫹椒ǎ悄軌驅(qū)嬛卮蟮腻e報事項揭示出來的。但是，由于審計的固有限制，并不能保證將所有的錯報事項都提示出來，所以并不能苛求審計人員發(fā)現(xiàn)和揭示會計報表中的所有錯報事項，因而也不能要求他們對于所有未查出的錯報事項都負責(zé)任，關(guān)鍵在于未能查出的原因是否源于審計人員本身的過失。如果由于審計人員的過失未能發(fā)現(xiàn)和揭示會計報表中的重大錯報，從而給委托單位和第三者造成了經(jīng)濟損失，注冊會計師則要承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任。而法律界與公眾則認為只要審計報告意見與被審單位的實際情況不符，則應(yīng)承擔(dān)法律責(zé)任。而且，實際上法庭在受理對注冊會計師的訴訟時，較傾向于保護所謂的弱小群體，強調(diào)均衡損失，運用了深口袋理論（注：認為受傷害的一方可向有能力提供補償?shù)牧硪环教岢鲈V訟而不問過錯為誰)。認為會計師事務(wù)所和注冊會計師盈利豐厚，完全有理由從其豐厚的收入中拿出一小部分來穩(wěn)定受損方的情緒，以安定團結(jié)，穩(wěn)定經(jīng)濟。法庭的這種判決，使會計師事務(wù)所和注冊會計師無法擺脫不合理的風(fēng)險困擾。
3.知識經(jīng)濟時代將對注冊會計師的審計工作提出不同于工業(yè)經(jīng)濟時代的要求，這也必然會加大其審計風(fēng)險。
當(dāng)前，高新技術(shù)企業(yè)不斷地涌現(xiàn)出來，高新技術(shù)企業(yè)一方面由于知識技術(shù)的創(chuàng)新而增加了企業(yè)的收益，但與此同時也加大了企業(yè)的經(jīng)營風(fēng)險。另外，知識經(jīng)濟時代的審計目標將不再象工業(yè)經(jīng)濟時代那樣僅僅局限于對企業(yè)會計報表發(fā)表審計意見，而是在很大程度上借助于各種信息來預(yù)測企業(yè)盈利能力、償債能力、持續(xù)經(jīng)營能力等，對審計人員提出了更高的要求。因此，對高風(fēng)險企業(yè)的審計必然為注冊會計師帶來更大風(fēng)險。
4.會計電算化的應(yīng)用和網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的發(fā)展，與電算化審計的研究開發(fā)的相對滯后之間的矛盾，為審計人員在計算機信息系統(tǒng)環(huán)境下的審計工作帶來了不同于傳統(tǒng)手工環(huán)境下的審計風(fēng)險。
利用計算機信息系統(tǒng)處理企業(yè)的經(jīng)濟業(yè)務(wù)具有數(shù)據(jù)處理過程自動化、數(shù)據(jù)存儲磁性化、內(nèi)部控制程序化等特點，會計信息的生成方式發(fā)生了改變。因此，利用傳統(tǒng)的審計程序和方法對在計算機系統(tǒng)環(huán)境下生成的會計報表進行審計已經(jīng)遠遠不夠。審計人員除了對傳統(tǒng)的諸如會計報表、賬冊憑證等審計對象進行審計外，還應(yīng)對計算機會計信息系統(tǒng)本身進行審計，即審查計算機內(nèi)的程序和文件。只有開展計算機輔助審計，才能對被審計的會計電算化系統(tǒng)作出客觀的、公正的評價。但是，目前審計電算化的研究才剛剛起步，相對滯后于會計電算化。另外，由于審計工作本身的不規(guī)范，或者規(guī)范性的要求因未能得到重視而沒有很好地執(zhí)行，這也為開發(fā)研究計算機輔助審計軟件和應(yīng)用計算機進行輔助審計帶來了難處。會計師事務(wù)所的審計人員對利用計算機信息系統(tǒng)處理經(jīng)濟業(yè)務(wù)的企業(yè)進行審計時缺少計算機輔助審計環(huán)節(jié)，將為他們的審計結(jié)論意見帶來難以預(yù)測的風(fēng)險。
二.降低注冊會計師審計風(fēng)險的對策
1.分清被審單位的會計責(zé)任和注冊會計師的審計責(zé)任。
對于注冊會計師審計日趨增大的風(fēng)險，筆者認為注冊會計師除了嚴格遵守專業(yè)標準和職業(yè)道德守則的要求，保持職業(yè)上應(yīng)有的認真和謹慎之外，還應(yīng)注意通過分清企業(yè)會計責(zé)任和注冊會計師的審計責(zé)任來轉(zhuǎn)移本不屬于注冊會計師應(yīng)承擔(dān)的會計責(zé)任。一方面，注冊會計師在與客戶簽訂約定書時，須寫明委托方對提供資料的完整性和真實性負責(zé)等內(nèi)容，并對全部審計業(yè)務(wù)均要求管理當(dāng)局提交一份聲明書，以防止委托方提供虛假證據(jù)；或者在委托方提供虛假證據(jù)，而由于其舞弊技術(shù)的高明并加以精心的掩飾，審計人員即便采取了標準的審計程序和也沒能查出的情況下，作為委托方應(yīng)承擔(dān)會計責(zé)任的依據(jù)?，F(xiàn)在，已經(jīng)有越來越多的會計師事務(wù)所及注冊師對此給予了足夠的重視，關(guān)鍵在于怎樣才能使其內(nèi)容嚴密，不致于形同虛設(shè)。另一方面，會計師事務(wù)所、注冊會計師協(xié)會應(yīng)從保護注冊會計師利益出發(fā)，不斷地完善有關(guān)權(quán)利義務(wù)的法規(guī)，不斷地與法律界溝通，使法律界能夠認同審計責(zé)任的界定標準，幫助注冊會計師反擊那些毫無根據(jù)地擴大注冊會計師責(zé)任的訴訟，進而影響公眾對區(qū)分會計責(zé)任和審計責(zé)任的理解和認同。
2.建立保障制度，增強會計師事務(wù)所和注冊會計師的風(fēng)險承受能力。
篇(4)
當(dāng)前會計信息系統(tǒng)審計主要圍繞以下內(nèi)容開展：其一是會計信息系統(tǒng)內(nèi)部控制審計。由于會計信息系統(tǒng)大幅提高了會計舞弊和會計信息差錯識別的難度，因而從內(nèi)部控制審計入手實施會計信息系統(tǒng)審計就顯得尤為必要。也就是說，企業(yè)內(nèi)部控制體系影響甚至決定著企業(yè)會計信息系統(tǒng)的安全性和有效性，越是健全的內(nèi)部控制體系就越能避免和降低企業(yè)會計信息差錯和舞弊風(fēng)險，因而對企業(yè)內(nèi)部控制體系的完整性、有效性和安全性進行審計就成了目前會計信息系統(tǒng)審計的重要內(nèi)容和前提保障。其二是會計信息系統(tǒng)應(yīng)用程序?qū)徲嫛Ｆ鋵徲媰?nèi)容主要圍繞軟件的應(yīng)用程序設(shè)計功能是否完善、標準是否可靠，是否具備必要的會計信息處理功能，是否符合相關(guān)法律法規(guī)要求，是否符合企業(yè)管理制度和企業(yè)會計政策，是否存在程序漏洞和程序錯誤，是否人為故意地留有后門程序等。應(yīng)用程序的安全、可靠、高效同樣影響著企業(yè)會計信息系統(tǒng)的安全性和效能，因而也是會計信息系統(tǒng)審計的重要內(nèi)容之一。其三是會計信息系統(tǒng)數(shù)據(jù)、信息、資料的審計。同傳統(tǒng)審計內(nèi)容類似，其途徑是通過計算機對相關(guān)原始憑證、財務(wù)報表、會計賬簿等進行審計，對信息資料進行符合性測試和實質(zhì)性測試，對數(shù)據(jù)采用動態(tài)分析和比率分析等方法，確保電子數(shù)據(jù)的真實、可靠、完整和有效。另外，還應(yīng)對會計信息系統(tǒng)進行事前審計，即在信息系統(tǒng)開發(fā)之初就要求審計人員介入，跟蹤前期的系統(tǒng)程序和硬件的設(shè)計、編寫、建構(gòu)、實施，跟蹤系統(tǒng)實施過程中的運營、調(diào)試、維護、修正，以確保整個會計信息系統(tǒng)符合相關(guān)法律法規(guī)要求、符合財務(wù)和會計行業(yè)標準、符合公司會計政策和系統(tǒng)職能需求。
二、會計信息系統(tǒng)審計發(fā)展現(xiàn)狀簡析
自20世紀末開始我國企業(yè)普遍實施會計信息化以來，我國會計信息系統(tǒng)審計也應(yīng)運而生，并在政府、企業(yè)及審計機構(gòu)的組織實施下有效開展起來并取得了長足進步。具體表現(xiàn)在：其一，初步建立了會計信息化審計的相關(guān)準則和規(guī)范，使會計信息系統(tǒng)審計人員能夠依據(jù)這些技術(shù)標準和準則更好地開展會計信息審計工作。如中國注冊會計師協(xié)會1999年頒布的第一個信息系統(tǒng)審計準則《獨立審計具體準則第20號——計算機信息系統(tǒng)環(huán)境下的審計》，以及國務(wù)院辦公廳2001年的《關(guān)于利用計算機信息系統(tǒng)開展審計工作有關(guān)問題的通知》，都對會計信息系統(tǒng)審計的對象、方法、程序、內(nèi)容和范圍等進行了初步界定和規(guī)范，明確了會計信息系統(tǒng)審計中審計人和被審計人的權(quán)責(zé)范圍。2008年中國內(nèi)部審計協(xié)會頒布了具有里程碑意義的會計信息系統(tǒng)審計準則《內(nèi)部審計具體準則第28號——信息系統(tǒng)審計》，更是將會計信息系統(tǒng)審計納入到風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷默F(xiàn)代審計范疇，使之更為完善、全面和高效。其二，會計信息系統(tǒng)審計發(fā)揮了一定成效，推進了企業(yè)會計信息化發(fā)展和企業(yè)信息化管理進程。信息化發(fā)展是企業(yè)戰(zhàn)略發(fā)展的重要組成部分，也是企業(yè)現(xiàn)代化管理體系構(gòu)建的重要內(nèi)容，企業(yè)信息化即包括會計信息化，鑒于此，我國審計體系也同樣順應(yīng)時展潮流，針對會計信息化系統(tǒng)制訂和實施了相適應(yīng)的審計模式，有效履行了審計職能，推進了會計信息化的發(fā)展進程；與此同時，審計體系自身也開始了信息化變革之路，構(gòu)建審計網(wǎng)絡(luò)和審計信息平臺，審計信息化軟件也隨之興起并展現(xiàn)出高效能，極大地提升了審計效率。
三、會計信息系統(tǒng)審計存在的問題
盡管我國會計信息系統(tǒng)審計取得了一定成效，不僅促進了企業(yè)會計信息化發(fā)展和企業(yè)信息化戰(zhàn)略發(fā)展的步伐，也直接促進了審計體系自身的信息化發(fā)展。然而研究過程中也同樣發(fā)現(xiàn)，我國會計信息系統(tǒng)審計還存在一定的問題亟待改進，具體如下。
（一）會計信息系統(tǒng)審計法規(guī)制度不健全
先進水平的會計信息系統(tǒng)審計需要建立在健全的審計制度體系之上，使審計工作在制度保障之下規(guī)范、高效運行。然而我國在這一方面則存在較大差距，目前我國有關(guān)會計信息系統(tǒng)審計的相關(guān)制度法規(guī)十分零散，大多只針對某一方面做出具體規(guī)范，還沒有統(tǒng)一的、完整的、具有體系性的會計信息系統(tǒng)審計制度可以指導(dǎo)和保障實踐的有序、有效進行。例如，目前還有沒統(tǒng)一的會計信息系統(tǒng)審計準則，會計信息系統(tǒng)審計的內(nèi)容、方法、技術(shù)、程序等都未能界定統(tǒng)一的實施規(guī)范。
（二）缺乏專業(yè)的會計信息系統(tǒng)審計人才
會計信息系統(tǒng)對審計人員的審計能力提出了更高要求。審計人員能力不足、審計工作準備不充分都容易導(dǎo)致審計失敗。會計信息系統(tǒng)審計要求審計人員不僅需要具備審計方面的專業(yè)知識，了解企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營狀況，還需要具備較高的信息技術(shù)能力。然而目前，我國大部分審計人員并不缺乏專業(yè)的審計知識，也有著豐富的審計經(jīng)驗，但對于會計信息化系統(tǒng)審計的信息技術(shù)能力要求普遍顯得力有不足，信息技術(shù)水平和計算機技術(shù)水平不能滿足信息系統(tǒng)審計的需要。
（三）信息化審計軟件效能不足
應(yīng)對會計信息系統(tǒng)審計的有效途徑是加快審計自身的信息化發(fā)展，目前開發(fā)了眾多功能強大的審計軟件應(yīng)用于審計工作，提升了審計效率，確保了審計的準確性和可靠性。然而目前的審計軟件其實用性、針對性和有效性還不能滿足會計信息系統(tǒng)審計的需求。其中存在的問題主要包括：一是軟件自身功能不足，無法滿足會計信息系統(tǒng)審計的實際需求，軟件只能實現(xiàn)一些簡單的數(shù)據(jù)查詢和計算功能，無法對復(fù)雜的企業(yè)會計數(shù)據(jù)信息進行更為專業(yè)的處理和分析。二是有的軟件設(shè)計過于復(fù)雜，易用性較差。審計人員不易操作或者操作過程極為繁瑣，影響審計效率。
（四）會計信息系統(tǒng)本身存在缺陷影響審計效能
在對會計信息系統(tǒng)進行審計時，通行的做法是需要會計信息系統(tǒng)預(yù)留審計接口，審計人員通過接口對會計信息系統(tǒng)中的數(shù)據(jù)信息進行查閱、調(diào)取、審核。我國頒布的會計信息系統(tǒng)審核相關(guān)規(guī)范也明確了會計信息系統(tǒng)中“應(yīng)具備標準的數(shù)據(jù)接口”。然而在具體實踐中，許多企業(yè)的會計信息系統(tǒng)本身并未留置接口，使得一些審計軟件無法和被審計對象的會計信息系統(tǒng)對接，也有一些會計信息系統(tǒng)自身設(shè)置了復(fù)雜的權(quán)限驗證、加密程序等，使審計軟件無法獲取需求數(shù)據(jù)，或加大數(shù)據(jù)獲取難度，影響了審計時效，甚至使審計無法操作。另外，會計信息系統(tǒng)本身的設(shè)計缺陷還包括一些軟件漏洞容易招致黑客攻擊篡改、增刪數(shù)據(jù)信息，或者軟件故障頻發(fā)導(dǎo)致數(shù)據(jù)損毀、滅失等，這在目前的會計信息系統(tǒng)審計工作中也較為常見，極大地影響了會計信息系統(tǒng)審計的實施。
四、會計信息系統(tǒng)審計的治理策略
針對以上問題，需要審計機關(guān)、審計行業(yè)組織和企業(yè)共同努力，多管齊下，對癥下藥，在順應(yīng)社會經(jīng)濟信息化發(fā)展的前提下確保會計信息系統(tǒng)審計職能高效履行。
（一）進一步健全會計信息系統(tǒng)審計規(guī)范
盡管我國已經(jīng)初步確立了會計信息系統(tǒng)審計相關(guān)規(guī)范體系，但同西方發(fā)達國家相比，或者同我國社會經(jīng)濟發(fā)展的審計需求相比，仍顯不足，需要進一步完善。健全我國會計信息系統(tǒng)審計規(guī)范應(yīng)基于以下原則：其一，與國際接軌。在全球經(jīng)濟一體化發(fā)展背景下，審計準則與國際接軌是必然要求，以確保審計結(jié)果能夠在更廣泛的范圍和空間發(fā)揮效用。其二，與國情相適。會計信息系統(tǒng)審計的相關(guān)規(guī)則和標準的設(shè)定要基于國情，立足實踐，與會計信息系統(tǒng)審計發(fā)展需求相適應(yīng)。其三，關(guān)注細節(jié)。我國現(xiàn)有的會計信息系統(tǒng)審計相關(guān)規(guī)范僅僅就基本原則和審計內(nèi)容、對象、范圍等做了闡釋，而缺乏審計具體流程和操作指南，還缺乏系統(tǒng)性和層次性，需進一步完善。其四，前瞻性原則。會計信息系統(tǒng)審計規(guī)范的制定需立足當(dāng)前，著眼未來，對會計信息系統(tǒng)審計工作未來的發(fā)展趨向和工作重點、難點做出預(yù)測和判斷，在政策導(dǎo)向上予以規(guī)范和指引。
（二）加強會計信息系統(tǒng)審計人才隊伍建設(shè)
人才問題是會計信息系統(tǒng)審計的突出問題。近年來全球信息化發(fā)展迅猛，企業(yè)信息化發(fā)展戰(zhàn)略如火如荼，日新月異，凸顯了信息化人才不足帶來的制約，需要相關(guān)審計機構(gòu)、教育機構(gòu)共同努力，加大人才培養(yǎng)力度，壯大會計信息系統(tǒng)審計師人才隊伍。首先，要細化會計信息系統(tǒng)審計資格認證體系，打造階梯式人才隊伍，滿足不同審計需求。其次，要挖掘現(xiàn)有資源潛力，加強現(xiàn)有審計人員信息技術(shù)技能培訓(xùn)，提升會計信息系統(tǒng)審計能力。教育機構(gòu)應(yīng)將會計信息系統(tǒng)審計人才培養(yǎng)納入教育體系，開設(shè)相關(guān)課程，培養(yǎng)專業(yè)人才。最后，成立專門的會計信息系統(tǒng)審計行業(yè)組織。會計信息系統(tǒng)審計同傳統(tǒng)審計有著極大不同，需要成立專門的會計信息系統(tǒng)審計行業(yè)協(xié)會，對會計信息系統(tǒng)審計活動及審計人才隊伍進行有效指導(dǎo)和管理，設(shè)立從業(yè)資格認證及審核機制，組織資格考試，提高會計信息系統(tǒng)審計隊伍專業(yè)水平。
（三）提升專門審計軟件的有效性
目前市場存在的審計軟件還存在一定問題，還應(yīng)持續(xù)創(chuàng)新、升級、強化軟件功能，在保障能以技術(shù)手段確保審計數(shù)據(jù)信息高效、順暢獲取的同時，還應(yīng)內(nèi)置數(shù)據(jù)分析、識別和處理功能模塊，降低審計工作量和難度，提高審計效率。就專業(yè)化發(fā)展而言，應(yīng)由信息技術(shù)人員和審計人員共同合作開發(fā)專門的會計信息系統(tǒng)審計軟件，代替目前市場上常見的功能單一、穩(wěn)定性差、操作復(fù)雜、標準不一的審計軟件，使審計人員更加容易操作，使審計流程得以高效實施，同時降低工作難度和風(fēng)險，以更好地履行審計職能。開發(fā)設(shè)計應(yīng)本著“實用性”、“易用性”、“安全性”和“高效性”原則，由審計人員負責(zé)確保軟件的實用性和易用性，由信息技術(shù)人員負責(zé)確保軟件的安全性和高效性，以提升專門審計軟件的有效性。
（四）統(tǒng)一會計信息系統(tǒng)審計軟件技術(shù)規(guī)范
篇(5)
（廣西財經(jīng)學(xué)院，廣西 南寧 530003）
【摘要】經(jīng)濟全球化使我國與其他國家和地區(qū)的經(jīng)濟依存度大幅提高，經(jīng)濟發(fā)展要求中國審計準則與國際趨同。在這一背景下，本文運用比較研究的方法分析了我國CPA審計準則與國際審計準則趨同的現(xiàn)狀，認為二者在本質(zhì)上實現(xiàn)了持續(xù)的趨同。但這種趨同對我國注冊會計師行業(yè)產(chǎn)生了一些不利影響，為此，本文有針對性地提出一些建議，為CPA行業(yè)在我國CPA審計準則與國際審計準則趨同的環(huán)境中健康發(fā)展提供有益的啟示。
關(guān)鍵詞 CPA審計準則；國際審計準則；注冊會計師行業(yè)
Study on Convergence of Chinese Auditing Standards and International Auditing Standards
HUANG Yin-qiang LI Ye
（Guangxi University of Finance and Economics, Nanning Guangxi 530003, China）
【Abstract】Economic globalization has made China more and more close to other countries and regions, which requires the convergence between Chinese Auditing Standards and the international auditing standards. Based on the above, this paper analyses and confirms the convergence of Chinese Auditing Standards and International Auditing Standards by using comparative methods. However, this convergence takes certain negative influence in CPA profession, and this paper will give some advice on how to promote CPA profession in the course of convergence.
【Key words】CPA auditing standards; International auditing standards; CPA profession
1 中國CPA審計準則與國際審計準則趨同的現(xiàn)狀
2006年，我國財政部順應(yīng)時勢出臺了貫徹風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬂砟畹闹袊詴嫀焾?zhí)業(yè)準則，意在使中國審計準則與國際審計準則趨同。近年來，隨著審計環(huán)境的變化，國際審計準則進行了重大修訂，我國審計實務(wù)中也有很多新的問題需要解決，為此，中國財政部在2009年對審計準則做進一步修訂，在2010年11月修訂后的審計準則，并宣布從2012年1月1日開始執(zhí)行。修訂后的審計準則在很大程度上吸收借鑒國際審計準則的最新成果，持續(xù)、全面地與國際審計準則趨同。
1.1 中國CPA審計準則與國際審計準則的結(jié)構(gòu)和內(nèi)容
1.1.1 國際審計準則的結(jié)構(gòu)和內(nèi)容
國際審計與鑒證準則理事會（IAASB）是國際會計師聯(lián)合會(IAPC)下屬機構(gòu)，同時也是負責(zé)制定國際審計準則的權(quán)威機構(gòu)。IAASB于2008年12月了最新版的國際審計準則，包括37個項目，包含了注冊會計師從承接業(yè)務(wù)到出具審計報告的各個環(huán)節(jié)，涉及目標與責(zé)任、審計流程、審計證據(jù)、利用他人工作、審計報告、特殊目的審計業(yè)務(wù)6個方面。另外，國際審計準則還包括一項會計師事務(wù)所業(yè)務(wù)質(zhì)量控制準則（見圖1）。
1.1.2 中國CPA審計準則的結(jié)構(gòu)和內(nèi)容
我國在2010年了最新版的以審計準則為核心的CPA執(zhí)業(yè)準則體系（見圖2）。我國CPA審計準則與國際審計準則的基本原則和核心程序基本相同，同時審計的目標與原則、風(fēng)險的評估與應(yīng)對、審計證據(jù)的獲取和分析、審計結(jié)論的形成和報告，以及注冊會計師執(zhí)業(yè)責(zé)任的設(shè)定等內(nèi)容也保持了一致。但是，我國CPA審計準則有自己的特色，相比國際審計準則，增加了前后任注冊會計師的溝通準則，這種差異體現(xiàn)了創(chuàng)新，符合與國際審計準則趨同的理念。我國CPA審計準則把國際審計準則中包含的舉例等解釋說明材料寫入應(yīng)用指南中，以便準則使用者正確理解和運用準則。
1.2 中國CPA審計準則與國際審計準則趨同的體現(xiàn)
1.2.1 兩者的規(guī)范對象相同
我國CPA審計準則由中國注冊會計師業(yè)務(wù)準則和會計師事務(wù)所質(zhì)量控制準則構(gòu)成。國際審計準則由注冊會計師業(yè)務(wù)準則和會計師事務(wù)所質(zhì)量控制準則構(gòu)成。兩者的規(guī)范對象都是會計師事務(wù)所質(zhì)量控制和注冊會計師業(yè)務(wù)。
1.2.2 兩者的業(yè)務(wù)分類相似
我國CPA審計準則將注冊會計師的業(yè)務(wù)分為相關(guān)服務(wù)和鑒證業(yè)務(wù)，鑒證業(yè)務(wù)又具體分為審閱業(yè)務(wù)、審計業(yè)務(wù)以及其他鑒證業(yè)務(wù)。國際審計準則將注冊會計師的業(yè)務(wù)分為相關(guān)業(yè)務(wù)和鑒證業(yè)務(wù)，具體為歷史性財務(wù)信息的審計和審閱業(yè)務(wù)、除歷史性財務(wù)信息的審計和審閱以外的其他鑒證業(yè)務(wù)、相關(guān)服務(wù)業(yè)務(wù)。由此可見，兩者的業(yè)務(wù)分類是相似的。
1.2.3 兩者的準則內(nèi)容相近
我國CPA審計準則包括鑒證業(yè)務(wù)準則、相關(guān)服務(wù)準則和會計師事務(wù)所質(zhì)量控制準則，具體為針對會計師事務(wù)所的質(zhì)量控制準則1個，針對注冊會計師的準則50個：1個鑒證業(yè)務(wù)基本準則、44個審計準則、1個審閱準則、2個其他鑒證業(yè)務(wù)準則、2個相關(guān)服務(wù)準則。國際審計準則包括鑒證業(yè)務(wù)準則、相關(guān)服務(wù)準則和會計師事務(wù)所質(zhì)量控制準則，其中針對會計師事務(wù)所的質(zhì)量控制準則1個，針對注冊會計師的準則44個：31個審計準則，8個審計實務(wù)公告，1個審閱準則，2個其他鑒證業(yè)務(wù)準則，2個相關(guān)服務(wù)準則。
除《中國注冊會計師鑒證業(yè)務(wù)基本準則》、《中國注冊會計師審計準則第1152號——前后任注冊會計師的溝通》、《中國注冊會計師審計準則第1311號——對存貨、訴訟和索賠、分部信息等特定項目獲取審計證據(jù)的具體考慮》和《中國注冊會計師審計準則第1602號——驗資》等個別準則以外,我們的準則體系項目與國際審計準則項目幾乎是一致的。即使是前后任注冊會計師的溝通準則和存貨監(jiān)盤準則,其主要內(nèi)容也分別在國際審計準則體系的職業(yè)道德準則和審計證據(jù)準則中作了規(guī)范,由于考慮到這兩方面的問題在我國審計實務(wù)中比較重要,其內(nèi)容又比較成熟,因此單列準則項目給予規(guī)范。
1.2.4 兩者的指導(dǎo)思想相同
《中國注冊會計師審計準則第1101號——注冊會計師的總體目標和審計工作的基本要求》要求注冊會計師在計劃和實施審計工作時，應(yīng)當(dāng)保持職業(yè)懷疑態(tài)度。國際審計準則中《財務(wù)報表審計的目標和一般原則》要求審計人員應(yīng)持專業(yè)懷疑態(tài)度計劃和執(zhí)行審計工作。
1.2.5 兩者的審計模式相同
我國CPA審計準則與國際審計準則均用了現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬆Ｊ剑础皩徲嬶L(fēng)險=重大錯報風(fēng)險×檢查風(fēng)險”的審計風(fēng)險模型），以評估重大錯報風(fēng)險為導(dǎo)向，根據(jù)重大錯報風(fēng)險評估結(jié)果設(shè)計和實施審計程序以減低審計風(fēng)險至可接受低水平為目標。
2 對我國注冊會計師行業(yè)的影響
2.1 降低注冊會計師的審計成本和企業(yè)負擔(dān)
隨著我國企業(yè)“走出去”步伐的加快，越來越多的企業(yè)在海外設(shè)立分支機構(gòu)，這些分支機構(gòu)不僅需要向母公司提供按照中國企業(yè)會計準則編制的財務(wù)報表，還需要應(yīng)當(dāng)?shù)乇O(jiān)管機構(gòu)或投資者的要求提供按照當(dāng)?shù)刎攧?wù)報告框架編制的財務(wù)報表。此外，跨國企業(yè)在我國設(shè)立的分支機構(gòu)，除委托我國注冊會計師審計按照中國企業(yè)會計準則編制的財務(wù)報表外，同時需要注冊會計師為集團審計目的對其財務(wù)報表（按照母公司所在國家的財務(wù)報告框架編制）執(zhí)行審計。在這兩種情況下，注冊會計師都需要同時審計按照中國企業(yè)會計準則和其他財務(wù)報告框架編制的財務(wù)報表。修訂后的審計準則，使注冊會計師采用中國審計準則審計兩種財務(wù)報表成為可能，從而有效降低注冊會計師的審計成本和企業(yè)的負擔(dān)，大大促進我國資本市場和注冊會計師行業(yè)的國際化發(fā)展。
2.2 使我國CPA行業(yè)潛在的問題突顯
2.2.1 審計工作量增加引起注冊會計師與會計主體在審計時間和審計收費上的矛盾
審計準則中對于審計程序的規(guī)定做到了國際趨同，即要求注冊會計師在實施實質(zhì)性程序前必須了解被審單位及環(huán)境，以充分識別和評估財務(wù)報表的重大錯報風(fēng)險，并將識別、評估應(yīng)對風(fēng)險的關(guān)鍵程序形成審計工作記錄，以保證執(zhí)業(yè)質(zhì)量，明確執(zhí)業(yè)責(zé)任。由此帶來的審計時間加長和審計關(guān)注的增多，必然增大了成本。顯而易見，會計主體不愿為額外的審計工作量付費，這使得注冊會計師在執(zhí)業(yè)時不得不同時考慮現(xiàn)實的審計時間和收費問題，導(dǎo)致注冊會計師無法按準則要求執(zhí)行風(fēng)險評估程序。如果這一對矛盾無法協(xié)調(diào)好,注冊會計師可能會選擇走形式以迎合準則的要求，這實際上是對我國審計準則的踐踏，也將是我國審計準則國際趨同的主要障礙。
2.2.2 注冊會計師存在知識缺陷的問題突顯
對于我國注冊會計師而言，在審計準則國際趨同的大背景下，關(guān)鍵是如何執(zhí)行的問題。比如在有效配置資源方面，現(xiàn)行準則要求將實施的審計程序與評估的風(fēng)險掛鉤，將審計資源集中于重大錯報領(lǐng)域，以提高審計效率。這就需要注冊會計師具有扎實的專業(yè)基礎(chǔ)、較高的專業(yè)判斷能力和風(fēng)險評估能力及職業(yè)道德。應(yīng)當(dāng)清醒地認識到，我國注冊會計師隊伍專業(yè)素質(zhì)參差不齊，許多人本身沒有相應(yīng)知識和能力的儲備，風(fēng)險評估程序存在“走過場”的現(xiàn)象，從而引發(fā)更為廣泛的注冊會計師執(zhí)業(yè)質(zhì)量問題。
3 促進中國CPA審計準則國際趨同的建議
3.1 協(xié)調(diào)好注冊會計師與會計主體在審計時間和審計收費上的矛盾
要協(xié)調(diào)好審計工作量增加引起的注冊會計師與會計主體在審計時間和審計收費上的矛盾，必須要營造出一個保證審計報告有合理的審計時間的執(zhí)業(yè)環(huán)境。為此，有關(guān)政府部門以及行業(yè)協(xié)會應(yīng)當(dāng)組織專家研究注冊會計師在執(zhí)行準則時必備的審計程序，結(jié)合各行各業(yè)不同規(guī)模年報審計時間和收費的實證研究，針對性地提出年報審計最低的審計時間和審計收費的指導(dǎo)意見，讓社會公眾都認識到，凡是支持一份審計報告的審計時間低于最低標準的，可能意味著注冊會計師執(zhí)業(yè)不謹慎，也說明這份審計報告不可信，從而在審計收費中獲得報表使用者的支持。
3.2 提高注冊會計師的綜合素質(zhì)
應(yīng)大力加強注冊會計師的選拔、培養(yǎng)以及后續(xù)教育，尤其是在執(zhí)業(yè)水平和職業(yè)道德方面予以高度的重視，這樣才能高效地執(zhí)行準則，提高審計質(zhì)量。有關(guān)政府部門及行業(yè)協(xié)會應(yīng)當(dāng)組織專家進行研究和宣傳，讓審計準則深入人心，讓市場經(jīng)濟的每個主體都認同、接受審計準則。同時，應(yīng)當(dāng)組織專家研究準則運用中的技巧和方法，對會計師事務(wù)所的所有執(zhí)業(yè)人員進行不同層次的針對性的培訓(xùn)，以提高注冊會計師的綜合素質(zhì)。
3.3 準則制定從國情出發(fā)，保留中國特色
我國CPA審計準則的制定大量地借鑒國際審計準則制定的經(jīng)驗和方法，在準則制定過程中社會公眾的參與程度較低，對于我國國情和注冊會計師行業(yè)的特殊需要考慮不全。社會制度、文化背景、執(zhí)業(yè)環(huán)境以及社會公眾對注冊會計師認識程度等的不同，決定了我們在與國際趨同的同時，必須從中國國情出發(fā)，使之既與國際接軌，又能保留中國特色。鑒于國情，我國目前還無法做到與國際準則的完全趨同，但是我們應(yīng)該做到：在與國際審計準則趨同的過程中，在不造成國際投資人對審計報告錯誤理解的前提下，保留有中國特色、適合我國國情的部分，并在此基礎(chǔ)上對我國的審計報告準則做出進一步的發(fā)展創(chuàng)新。
總之，完善與國際趨同的中國CPA審計準則，有助于提升我國注冊會計師的執(zhí)業(yè)水平和執(zhí)業(yè)質(zhì)量，促進注冊會計師行業(yè)的專業(yè)化發(fā)展和我國經(jīng)濟的全球化發(fā)展，拉近我國與國際間的距離。我們要順應(yīng)經(jīng)濟全球化和國際審計標準趨同的大趨勢，著力完善中國審計準則體系，吸收借鑒國際審計準則的最新成果，以實現(xiàn)與國際審計準則的持續(xù)全面趨同，為實現(xiàn)高質(zhì)量的財務(wù)報告，維護經(jīng)濟和金融穩(wěn)定奠定基礎(chǔ)。
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篇(6)
會計與審計之間存在著密不可分的職能聯(lián)系，同時又在各自的職能過程中體現(xiàn)著不同的特點。會計和審計工作的聯(lián)系在于兩者的具體對象都是會計資料，即包括各種會計報表以及形成會計報表編制基礎(chǔ)的原始憑證、記帳憑證、各種明細分類帳、日記帳和總帳，還有相關(guān)的附注性資料等，而且兩者都涉及會計主體的內(nèi)部控制。而良好的內(nèi)部控制對于保證會計信息的質(zhì)量和審計工作的效率都具有重大意義。會計、審計伴隨科技發(fā)展只有同時提高自身素質(zhì)和兩者之間的耦合性，才能有效地促進企業(yè)經(jīng)營管理水平及經(jīng)濟效益的提高。
在會計與審計職能過程的約定關(guān)系中，兩者不同的特點主要體現(xiàn)于職能、方法、目的與責(zé)任等幾個方面，從會計、審計兩大門類的總體職能方面看，會計職能在于對資金運動的反映和管理；審計職能則在于對會計的反映和管理過程依照會計準則和相應(yīng)標準進行咨詢和監(jiān)督，以促進企業(yè)資金有效運轉(zhuǎn)和發(fā)揮更好的效益。在實施兩大門類職能的方法上，會計方法是記帳（包括會計科目、復(fù)式記帳、填制和審核會計憑證及登記帳簿）、算帳（計算成本）、查帳（財產(chǎn)清查）、報帳（會計報表）和用帳（會計分析）；審計方法則是對全部會計核算過程進行檢查、監(jiān)盤、觀察、查詢以及函證、計算、分析性復(fù)核等，以鑒證其帳務(wù)記錄與處理的真實情況。在落實工作方法所要達到的目標方面，會計目標是“決策有用”，即向會計信息使用者提供有用于進行正確投資決策等會計信息；審計目標則在于根據(jù)審計要求，對被審計會計報表的合理性、公允性及會計處理的一貫性發(fā)表審計意見，說明已審計報表的可靠程度。除此之外，兩者的責(zé)任也各不相同。會計責(zé)任是建立、健全內(nèi)部控制制度，保護資產(chǎn)安全、完整，對會計資料的真實性、完整性、合法性負責(zé)；審計責(zé)任則在于按照獨立的審計準則要求出具審計報告，并對其真實性、合法性負責(zé)。
從以上所述可以看出，兩大門類之間的職能責(zé)任密切相關(guān)，而且兩者在職能過程中的對應(yīng)性質(zhì)，也決定了在技術(shù)方面必須達到協(xié)調(diào)發(fā)展。會計與審計只有緊密結(jié)合互相適應(yīng)，才能根據(jù)各自的工作標準，實現(xiàn)應(yīng)有的職能作用。尤其審計工作是以會計過程為職能對象的，無論對其職能范圍或技術(shù)方法，都必須根據(jù)管理的需要，適應(yīng)會計的變化而進行適當(dāng)?shù)恼{(diào)整，以便在會計信息系統(tǒng)全面轉(zhuǎn)入電算化實施過程中，審計工作為適應(yīng)現(xiàn)代會計的需要，逐步實現(xiàn)電算化。
二、會計電算化對審計的影響
（一）審計線索的潛在性要求實現(xiàn)電算化
審計線索標志著各類會計事項及相應(yīng)數(shù)據(jù)的來龍去脈，包括從會計憑證、各種分類帳、報表及有關(guān)文件中相關(guān)數(shù)字的連續(xù)和勾稽關(guān)系。審計人員根據(jù)這些特定的對應(yīng)關(guān)系，對被審數(shù)字進行追索和查詢，形成一定的線路。在手工會計信息系統(tǒng)中，這些資料都是書面的、直觀的，審計人員可以根據(jù)需要逐項稽核和驗證。而電算會計使大量資料都轉(zhuǎn)入不可見的介質(zhì)之中，以特定方式進行編輯、處理，并形成各種數(shù)據(jù)文件庫。整個會計核算過程都在計算機內(nèi)進行，數(shù)據(jù)資料分別以計算機可以識別的編碼、符號和指令形式存在，審計人員只有通過事先設(shè)計的特定程序進行數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)換后，才能了解到所需的內(nèi)容。雖然管理部門根據(jù)需要，仍要保留一部分可見的數(shù)據(jù)資料，可以提供審計線索，但是這些有限的資料無論從形式上還是從內(nèi)容上，都與手工會計大不相同。即使審計人員為了測試，可以事先通知被審單位打印某部分資料，以增加審計線索，審計內(nèi)容必會事先暴露，影響審計正常進行。所以，審計工作中也必須應(yīng)用計算機，根據(jù)被審會計電算系統(tǒng)的功能設(shè)計，開發(fā)相應(yīng)的審計軟件進行數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)換、測試，相應(yīng)以審計軟件進行驗證，以達到審計的目的。
（二）內(nèi)部控制系統(tǒng)復(fù)雜化
實行會計信息系統(tǒng)內(nèi)部控制，是保證會計信息準確可靠、安全完整的內(nèi)控制度；是為了遵守會計法規(guī)，有效地實施會計職能，防止錯誤和弊端，在會計工作內(nèi)部形成的自我制約和監(jiān)督的手段。通過內(nèi)部控制可以提高會計管理效率。手工會計系統(tǒng)的內(nèi)部控制是通過各職能組或人員分工、完備業(yè)務(wù)手續(xù)、采取內(nèi)部審核和相互牽涉制度完成的。它相比于電算化會計系統(tǒng)，效率低、數(shù)據(jù)傳遞慢、連貫性差，各種資料非常直觀且易于控制，出現(xiàn)問題也可及時進行修正和調(diào)整。
在電算化會計系統(tǒng)中，由于數(shù)據(jù)處理都是潛在的，數(shù)據(jù)輸入后，在計算機內(nèi)部以各種指定程序進行加工處理，頻率高、速度快、系統(tǒng)文件不可讀，而且總帳與明細帳之間的制約關(guān)系已不復(fù)存在。職能環(huán)節(jié)之間的分工界線也發(fā)生重大變化或根本消失。系統(tǒng)運行中如果程序發(fā)生錯誤，就會導(dǎo)致連鎖性、重復(fù)性錯誤，內(nèi)存資料可以毫不留痕跡地消除或篡改，那將造成比手工會計系統(tǒng)更為嚴重的損失。所以會計電算化信息系統(tǒng)在內(nèi)部控制方面遇到的問題更多、更復(fù)雜，技術(shù)性也更強，它必須具有更高級更完備的控制方法、控制制度和準則。因此，對會計電算化系統(tǒng)內(nèi)部控制的審查，也成為審計工作的重要內(nèi)容。
計算機內(nèi)部適應(yīng)于會計業(yè)務(wù)處理要求的控制，屬于計算機的應(yīng)用控制。應(yīng)用控制可以預(yù)防、檢測和更正錯誤，并且可以處置舞弊行為。它主要包括對數(shù)據(jù)輸入、處理和輸出三方面的控制，控制標準完全取決于計算機功能設(shè)計和軟件水平。對此，審計人員必須進行有效的審核和評價。對應(yīng)用控制審計可以采取專用子系統(tǒng)模塊程序，以子系統(tǒng)形式直接調(diào)用會計系統(tǒng)有關(guān)數(shù)據(jù)進行檢索和查詢。除此之外，對計算機外部的人員組織、工作環(huán)境、文件資料保管及系統(tǒng)開發(fā)等工作的控制，屬于一般控制。對一般控制的審計，審計人員可采取手工方法，以填表方式直接向主管會計或操作人員查詢與核實。
（三）審計內(nèi)容擴大化
計算機的使用，使會計信息系統(tǒng)提高了效率，擴展了職能，同時也擴大了審計工作的內(nèi)容。審計工作不但要對系統(tǒng)內(nèi)部控制制度進行審計，對電算化系統(tǒng)輸入的原始數(shù)據(jù)、打印出的會計數(shù)據(jù)及存儲在計算機內(nèi)部磁性介質(zhì)上的有關(guān)數(shù)據(jù)文件進行審計，而且還必須對計算機系統(tǒng)程序進行審計。因為在會計電算化系統(tǒng)中，會計核算的全部過程完全是在計算機內(nèi)部通過數(shù)據(jù)自動轉(zhuǎn)換功能進行的。帳簿之間的聯(lián)系、核算組織形式和過程應(yīng)用控制，完全決定于計算機的軟件設(shè)計，即系統(tǒng)程度。系統(tǒng)程序是否執(zhí)行財經(jīng)制度，是否遵循會計準則，程序本身的質(zhì)量高低，直接影響整個會計信息系統(tǒng)業(yè)務(wù)處理的真實性、有效性和安全程序。而系統(tǒng)程序的設(shè)計及具體功能，一般只有程序設(shè)計人員和操作人員知道，審計人員，尤其是外部審計人員并不了解。所以，掌握被審會計電算系統(tǒng)的各種功能和程序設(shè)計，也是審計工作的重要內(nèi)容。
與手工會計處理系統(tǒng)不同，一個會計電算化系統(tǒng)的完成和投入使用，需要投入相當(dāng)多的工作和代價，一旦電算系統(tǒng)在投入使用后，發(fā)現(xiàn)其中的錯誤和必須修改的地方，那將會在人力、財力上造成很大的浪費。所以對會計電算系統(tǒng)除了進行使用過程中的審計之外，在條件允許時，應(yīng)盡量在系統(tǒng)開發(fā)階段就進行事先審計。
（四）必須逐漸實現(xiàn)審計電算化
會計電算化對審計工作提出了新的挑戰(zhàn)和要求，越來越多的單位和部門已逐步實現(xiàn)會計電算化，并不斷地完善會計信息系統(tǒng)的聯(lián)網(wǎng)工作。工作環(huán)境的改變促使審計工作必須進行技術(shù)改革。不采取現(xiàn)代化技術(shù)手段將無法實行對會計的審計和監(jiān)督。形勢要求審計工作必須相應(yīng)開發(fā)電算技術(shù)，以計算機輔助審計，逐步實現(xiàn)審計電算化。計算機審計是利用專用數(shù)據(jù)傳輸線，把會計電算系統(tǒng)的計算機與審計用的計算機通過接口對接起來，形成暫時的網(wǎng)絡(luò)聯(lián)系，同時啟動會計與審計系統(tǒng)計算機，利用軟件直接將會計系統(tǒng)內(nèi)有關(guān)數(shù)據(jù)文件讀入審計計算機中，以供審計查閱。也可以將專用審計軟件直接置于會計計算機中運行，通過模擬手工查帳的各種程序，對會計系統(tǒng)的數(shù)據(jù)文件進行審計。無論采取哪種方法，都要逐步地開發(fā)和利用計算機先進技術(shù)，形成現(xiàn)代化審計軟件系統(tǒng)，開展審計工作。
就我國目前審計工作狀況而言，要達到審計完全電算化，還需要相當(dāng)一段過程。在手工審計向電算化審計轉(zhuǎn)換中，采取手工-電算相結(jié)合的形式，是過渡階段的一種必要手段。例如可以利用微機分別對會計各相應(yīng)環(huán)節(jié)進行審計，既靈活又可提高效率。我國在通用微機輔助審計系統(tǒng)開發(fā)方面已取得顯著成效。如對審計抽樣、數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)換、子系統(tǒng)評估、對各種帳簿查詢、檢索，對內(nèi)部控制審計等多種審計技術(shù)功能都可以實現(xiàn)。在現(xiàn)代科技迅猛發(fā)展的環(huán)境下，會計、審計必須達到同步發(fā)展，尤其在利用計算機輔助業(yè)務(wù)中兩者必須在相互聯(lián)系、相互制約的前提下不斷完善各自的職能，在利用現(xiàn)代技術(shù)方面達到共同提高的目的。
三、努力培養(yǎng)具有復(fù)合型知識結(jié)構(gòu)的審計人員
當(dāng)會計由手工處理方法逐步地轉(zhuǎn)向電算化信息系統(tǒng)時，會計資料的收集、整理和傳遞程序都發(fā)生了重大改變。這種改變不僅反映在手工會計具體接觸的憑證、帳簿和報表等形式上，而且更重要的是在數(shù)據(jù)生成方式、處理方法和組織形式上都發(fā)生了根本性的變化。絕大多數(shù)的可見性資料轉(zhuǎn)入了計算機內(nèi)部處理，并在磁性介質(zhì)中存儲，尤其多道程序設(shè)計能力的開發(fā)、遠程通訊網(wǎng)絡(luò)的增加，使審計工作在方法及實施步驟上都更加復(fù)雜和困難。這就要求審計人員和工作方法也必須提升到新的水平。
隨著會計電算化程度的不斷提高，聯(lián)網(wǎng)不斷擴展，會計信息系統(tǒng)的環(huán)境日趨復(fù)雜。計算機數(shù)據(jù)處理系統(tǒng)將眾多的處理步驟加以匯聚，改變了會計信息記錄過程必須通過職責(zé)分配才能實現(xiàn)的內(nèi)部控制方法。而且，會計數(shù)據(jù)與計算機操作數(shù)據(jù)相互結(jié)合，將邏輯上相關(guān)的全部數(shù)據(jù)匯集于一個綜合的系統(tǒng)之內(nèi)，克服了由不同部門分別執(zhí)行不同步驟才能完成的處理過程，使諸多職能集中在數(shù)據(jù)處理中心實現(xiàn)。這些方面的變化都增大了審計的難度。審計線索的改變，計算機運算的速度、精確性及編輯功能，要求審計人員重新檢查傳統(tǒng)的審計步驟。信息數(shù)據(jù)處理系統(tǒng)的復(fù)雜性和數(shù)據(jù)的集中，要求審計人員熟悉信息處理系統(tǒng)的計劃、程序和記錄。了解信息數(shù)據(jù)處理系統(tǒng)及其控制，已成為審計人員評價內(nèi)部控制和使用計算機進行審計的關(guān)鍵。這些，都對審計人員知識技能提出了新的標準。
計算機審計是一門會計、審計和計算機三種學(xué)科交叉的邊緣科學(xué)。它不但研究會計信息系統(tǒng)實現(xiàn)電算化對審計的影響，研究其內(nèi)部控制方式和原則，檢查和測試系統(tǒng)的可靠性，同時還要評價系統(tǒng)功能和效益。因此，計算機審計要求審計人員必須具有復(fù)合型知識結(jié)構(gòu)。他們不但要熟悉審計內(nèi)容、方法和語言，而且還必須了解和掌握電算信息處理過程、控制方法和語言，以及相關(guān)計算機專業(yè)的知識、概念和術(shù)語，以便在審計過程中與會計管理人員進行職能過程的交流，同時與計算機程序處理和設(shè)計人員交流。
在電算化開發(fā)與實施中，由于會計電算化從設(shè)計到應(yīng)用都相對領(lǐng)先于審計電算化過程，相比之下，尤其在人員技術(shù)方面審計電算化顯現(xiàn)為相對的滯后性。鑒于目前情況，在開發(fā)和完善計算機審計過程中，可以采取以下三種途徑解決人員技術(shù)問題。譬如，可以對原有審計人員在計算機知識、會計電算化系統(tǒng)的控制及計算機審計方法等方面進行培訓(xùn)，以便能勝任計算機審計工作；也可以通過培養(yǎng)計算機技術(shù)人員，學(xué)習(xí)會計和審計專業(yè)知識，掌握審計原理和方法，專職或輔助進行計算機審計工作；還可以由審計人員和計算機技術(shù)人員相互配合組成審計小組，共同完成計算機審計工作?？傊?，各部門應(yīng)根據(jù)現(xiàn)有條件，調(diào)動積極因素，不斷完善這一工作。
四、抓好事先審計是對會計電算化信息系統(tǒng)實施審計的關(guān)鍵
會計與審計在保證各自職能標準的前提下，為更好地體現(xiàn)兩者從系統(tǒng)的程序設(shè)計、開發(fā)到操作技術(shù)方面協(xié)調(diào)一致，防止各個環(huán)節(jié)實施過程中出現(xiàn)錯誤或漏洞，最好的方法就是在會計電算化信息系統(tǒng)設(shè)計與開發(fā)過程中，由審計人員直接參與，即實行系統(tǒng)的事先審計工作。事先審計可以直接監(jiān)督系統(tǒng)開發(fā)過程必須按照標準的開發(fā)規(guī)程和方法進行，以保證系統(tǒng)程序及應(yīng)用控制滿足會計管理需要并達到應(yīng)有的質(zhì)量。與此同時，審計人員直接參與系統(tǒng)的設(shè)計與開發(fā)，也為審計人員審查系統(tǒng)開發(fā)過程和評價應(yīng)用控制提供應(yīng)具備的條件。除此之外，還可以在系統(tǒng)中事先嵌入審計程序，如為檢索審計數(shù)據(jù)而在應(yīng)用程序中插入各種相應(yīng)于審計目的的程序指令，設(shè)置專門的審計數(shù)據(jù)文件等。這些審計程序可以執(zhí)行審計監(jiān)督，建立審計跟蹤文件，記錄符合指定條件的會計事項及操作處理的有關(guān)信息，以便日后審計人員跟蹤追查這些程序執(zhí)行審計功能。隨著會計、審計電算化開發(fā)的不斷進展，對系統(tǒng)的事先審計已成為最重要的環(huán)節(jié)。
篇(7)
[關(guān)鍵詞] 風(fēng)險審計理念職業(yè)懷疑態(tài)度執(zhí)業(yè)環(huán)境
一、執(zhí)行新審計準則對社會審計實務(wù)的影響
1.風(fēng)險審計理念必須貫徹于審計的全過程。在新的準則體系中，為了更好地指導(dǎo)注冊會計師有效地識別、評估和應(yīng)對審計風(fēng)險，制定了專門的準則，如《了解被審計單位及其環(huán)境并評估重大錯報風(fēng)險》等。不僅如此，上至有關(guān)一般原則與責(zé)任的審計準則，下至有關(guān)審計證據(jù)、利用其他主體的工作和審計結(jié)論與報告的審計準則，也無不強調(diào)對被審計單位及其環(huán)境的了解、評估和應(yīng)對。很顯然，新審計準則要求注冊會計師將風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷挠^念貫穿于審計全過程。
2.將“職業(yè)謹慎”上升至了“職業(yè)懷疑”的高度。注冊會計師有責(zé)任按照準則的規(guī)定實施審計工作，獲取財務(wù)會計報告在整體上不存在重大錯報的合理保證，無論該錯報是由于舞弊還是錯誤導(dǎo)致。由于管理層往往能夠凌駕于內(nèi)控之上，所以管理層舞弊導(dǎo)致的重大錯報未被發(fā)現(xiàn)的風(fēng)險，通常大于員工舞弊導(dǎo)致的重大錯報未被發(fā)現(xiàn)的風(fēng)險。而那些可以有效發(fā)現(xiàn)錯誤的審計程序未必適用于發(fā)現(xiàn)舞弊。由此，新準則將“職業(yè)謹慎”上升至了“職業(yè)懷疑”的高度。
3.對注冊會計師的職業(yè)能力有了更高的要求。對于實施審計的注冊會計師而言，無論是對被審計單位重大錯報風(fēng)險的評估，還是將風(fēng)險劃分為報表層和認定層兩個層次，對注冊會計師本身的專業(yè)能力和綜合素質(zhì)都有較高的要求。對重大錯報風(fēng)險的全程關(guān)注，不僅要求注冊會計師具備很高的專業(yè)技能水平，豐富的執(zhí)業(yè)經(jīng)驗，還要求他們掌握相關(guān)知識和技能，如經(jīng)濟法規(guī)、經(jīng)營管理、生產(chǎn)工藝和流程、評估知識等，要求注冊會計師具有淵博的知識和敏銳的判斷力。
二、影響新審計準則執(zhí)行效力的潛在問題
1.執(zhí)業(yè)環(huán)境達不到新審計準則的要求。第一，社會信用體系尚未完全建立。市場缺乏對高質(zhì)量的審計需求，相反市場存在對虛假審計的巨大需求。如果上市公司不講誠信，注冊會計師審計就失去了穩(wěn)定的基石。第二，我國絕大多數(shù)企業(yè)根本就沒有健全內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)，相關(guān)內(nèi)控制度缺乏，或不健全，或沒有得到有效執(zhí)行，這可能導(dǎo)致注冊會計師對重大錯報風(fēng)險的評估和識別流于形式。第三，由于公司法人治理結(jié)構(gòu)的不完善，公司經(jīng)營者既是審計對象又成了審計委托人，決定著審計機構(gòu)的聘用、續(xù)聘、費用支付等事項，完全成了會計師事務(wù)所的“衣食父母”，注冊會計師審計的獨立性缺乏應(yīng)有保障。第四，相關(guān)信息資源收集儲備不足，使得進行風(fēng)險評估程序缺乏有效依據(jù)。
2.執(zhí)業(yè)水平很難達到新審計準則的標準。實施新的審計準則對注冊會計師的專業(yè)勝任能力提出了更高的要求，而現(xiàn)狀是絕大多數(shù)注冊會計師不具備應(yīng)用風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷幕疽?。不論是所接受的繼續(xù)教育培訓(xùn)，承辦的業(yè)務(wù)項目，還是個人專業(yè)經(jīng)驗的積累，都沒有涉足風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷姆懂?。并且在?dāng)前情況下，很多注冊會計師采用的審計方法仍然停留在賬項基礎(chǔ)審計階段，制度基礎(chǔ)審計方法都不能很好應(yīng)用，或根本不會應(yīng)用，一步就跨越到風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒?，顯然是有一定難度的。
3.合法權(quán)益得不到有效保護。對比新審計準則，我們不難發(fā)現(xiàn)它的某些超前規(guī)定將使注冊會計師的責(zé)任過于苛刻，不利于注冊會計師保護自己的合法利益。如新審計準則沒有對審計實務(wù)公告與審計準則進行區(qū)分，這將抬高審計實務(wù)公告的遵循度，從而抬高了審計實務(wù)公告的非嚴格強制性要求的權(quán)威性。因此不應(yīng)將超前的審計準則作為衡量注冊會計師是否出現(xiàn)職業(yè)過失的標準。
三、營造良好的新審計準則執(zhí)行環(huán)境的對策
1.采取有效措施營造良好的執(zhí)業(yè)環(huán)境。第一，應(yīng)加強社會誠信體系的建立。注冊會計師作用的發(fā)揮依賴于社會誠信體系的建立。受審計范圍、審計手段等限制，現(xiàn)有的注冊會計師審計程序只能追查到原始憑證，至于通過虛構(gòu)經(jīng)濟業(yè)務(wù)等賬外的舞弊和違法行為就不可能也沒有能力追查，在目前假發(fā)票、假合同隨手可得的社會環(huán)境下，企業(yè)只要在賬面上處理完善，注冊會計師對此便力所不能及。第二，應(yīng)加大對企業(yè)會計舞弊行為的處罰力度，降低被審計單位的舞弊風(fēng)險。第三，政府必須真正重視審計意見，充分發(fā)揮審計報告的作用，注重培育市場對高質(zhì)量的審計需求。
2.倡導(dǎo)“終身學(xué)習(xí)”，提高綜合素質(zhì)。注冊會計師應(yīng)認真學(xué)習(xí)現(xiàn)行審計準則、會計準則和會計制度、熟悉公司法、證券法等各項相關(guān)的法規(guī)和制度，這是提高職業(yè)判斷能力的前提和基礎(chǔ)。與審計職業(yè)判斷有關(guān)的其他方而的知識也需要不斷加強和補充的，如系統(tǒng)論、信息控制論等。這些知識結(jié)合風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷膶徲嫹椒ê统绦蚓湍軌驇椭覀冊阱e綜復(fù)雜的現(xiàn)象面前能夠抓住要害、做出客觀的判斷。倡導(dǎo)“終身學(xué)習(xí)”，對于注冊會計師而言，是提高職業(yè)判斷能力的不二選擇。
