國外環(huán)境治理的研究精品(七篇)

序論：寫作是一種深度的自我表達。它要求我們深入探索自己的思想和情感，挖掘那些隱藏在內(nèi)心深處的真相，好投稿為您帶來了七篇國外環(huán)境治理的研究范文，愿它們成為您寫作過程中的靈感催化劑，助力您的創(chuàng)作。

篇(1)

關(guān)鍵詞：能源生態(tài)補償法律制度完善

中圖分類號：D912. 6文獻標(biāo)識碼：A

一、 生態(tài)補償概述

（一）生態(tài)補償?shù)姆▽W(xué)界定。

由于各自研究的學(xué)科不同，以及研究角度存在差異，因此對生態(tài)補償所下的定義也不統(tǒng)一，但大部分觀點都從生態(tài)學(xué)和經(jīng)濟學(xué)相結(jié)合的角度來給生態(tài)補償做出界定。而要從法學(xué)的角度界定生態(tài)補償?shù)母拍?，?yīng)當(dāng)從生態(tài)補償?shù)哪康?、范圍、?biāo)準(zhǔn)、方式、責(zé)任以及主體等個方面進行考慮。通過以上分析，從法學(xué)角度對生態(tài)補償所作的定義是:為了生態(tài)系統(tǒng)提供的環(huán)境服務(wù)能夠持續(xù)供給和實現(xiàn)生態(tài)公平，協(xié)調(diào)利益相關(guān)者的生態(tài)利益和經(jīng)濟利，維護生態(tài)安全，減少貧困，國家通過運用各種經(jīng)濟手段，對破壞環(huán)境服務(wù)持供給的行為者收費，或者對保護環(huán)境服務(wù)持續(xù)供給的行為者予以獎勵的法律行為。

（二）能源生態(tài)補償?shù)母拍罴捌渲贫阮愋汀?/p>

能源生態(tài)補償?shù)母拍钤谖覈€相對較為生僻，因為現(xiàn)階段學(xué)界對能源相關(guān)領(lǐng)域的生態(tài)補償研究主要限于礦產(chǎn)資源的生態(tài)補償，即能源資源的開發(fā)領(lǐng)域。而能源不僅在其作為資源開發(fā)時存在生態(tài)補償?shù)男枰?，在生產(chǎn)等其他涉及能源的環(huán)節(jié)亦存在生態(tài)補償?shù)男枰＝Y(jié)合上述生態(tài)補償?shù)母拍?，我們可以把能源生態(tài)補償?shù)母拍疃x為:通過對損害生態(tài)環(huán)境的能源行為進行收費或?qū)ΡＷo能源活動所涉生態(tài)環(huán)境的行為進行補償，以實現(xiàn)能源活動外部性的內(nèi)部化，達到保護生態(tài)和能源可持續(xù)發(fā)展的目的。

能源生態(tài)補償制度是以保護和可持續(xù)利用生態(tài)系統(tǒng)服務(wù)為目的，以經(jīng)濟手段為主調(diào)節(jié)相關(guān)者利益關(guān)系的制度安排。更詳細的說，能源生態(tài)補償機制是以保護能源活動相關(guān)生態(tài)環(huán)境，促進人與自然和諧發(fā)展為目的的，根據(jù)生態(tài)系統(tǒng)服務(wù)價值，生態(tài)保護成本、發(fā)展機會成本，運用政府和市場手段，調(diào)節(jié)生態(tài)保護利益相關(guān)者之間利益關(guān)系的公共制度。豍當(dāng)前我們在談到生態(tài)補償制度是多是指直接公共補償制度，即由政府或基金等多種形式直接向生態(tài)系統(tǒng)服務(wù)的提供者進行補償，這也是最普通的生態(tài)補償方式。

二、 我國能源生態(tài)補償實踐現(xiàn)狀

（一）能源開發(fā)環(huán)節(jié)的生態(tài)補償?shù)膶嵺`。

1、礦山環(huán)境恢復(fù)保證金制度的不足。

礦山環(huán)境恢復(fù)保證金在各地的名稱不一致會導(dǎo)致在性質(zhì)和理解上的錯誤和混淆，從而導(dǎo)致適用不當(dāng)?shù)那闆r。而且收取的標(biāo)準(zhǔn)過低，在實踐中大多只按照治理成本收取保證金，常會出現(xiàn)治理費用超過保證金，而超過保證金的部分則難以征收。另外，保證金的收取以現(xiàn)金為主，形式過于單一，而返還條件不夠具體明確，使得這個制度在實施上存在很多問題。

2、生態(tài)環(huán)境補償費的征收的問題。

目前我國很多省市的生態(tài)補償仍然以財政撥款為主，沒有進行生態(tài)環(huán)境補償費的征收，而且也缺乏相關(guān)的法律進行規(guī)定和規(guī)制。而在對生態(tài)環(huán)境補償費進行征收的省市中，其征收的部門錯綜復(fù)雜，相互交叉，缺乏統(tǒng)一的管理，所以又會出現(xiàn)反復(fù)征收的問題，從而加重企業(yè)的負擔(dān)。

3、生態(tài)補償?shù)馁Y金來源單一。

我國目前存在的大量廢棄礦山，其生態(tài)環(huán)境恢復(fù)、土地復(fù)墾等歷史欠賬主要由政府承擔(dān)，其資金來源主要是地方政府財政，中央政府撥付的資金僅占很小比例。開采企業(yè)對正在進行開采的礦山承擔(dān)環(huán)境恢復(fù)治理的義務(wù)。從礦產(chǎn)資源開發(fā)生態(tài)補償實施中的具體制度可知，生態(tài)補償資金的來源渠道主要是政府和開發(fā)企業(yè)，政府的財政收入有限且用途廣泛，難以保障生態(tài)補償資金的需求，礦區(qū)被損的生態(tài)環(huán)境治理往往需要巨額資金，僅靠開發(fā)企業(yè)繳納的保證金并不能足額保證，因此生態(tài)補償資金的來源應(yīng)當(dāng)多渠道籌集，使其多元化并保證其?？顚Ｓ?，才可能滿足生態(tài)補償?shù)馁Y金需求。

（二）能源生產(chǎn)環(huán)節(jié)的生態(tài)補償?shù)膶嵺`。

電能作為生活中最常使用的二次能源，在經(jīng)濟發(fā)展和社會生活中占據(jù)著舉足輕重的地位。電能本身看來似乎是一種清潔能源，但其傳統(tǒng)生產(chǎn)過程的非清潔性卻沒有引起人們的足夠重視。電能的生產(chǎn)方式較多，如風(fēng)力發(fā)電、垃圾發(fā)電、核電皆是清潔、可再生的新式能源獲取方式，但上述方式在我國目前發(fā)電總量中所占比例極低，最大的電能來源生產(chǎn)方式仍是煤炭燃燒的火力發(fā)電和大壩修建帶來的水電。而煤電和水電生產(chǎn)過程對生態(tài)環(huán)境的負面影響不可忽視：火力發(fā)電產(chǎn)生的二氧化硫造成酸雨嚴(yán)重，同時，煤電生產(chǎn)會不可避免的產(chǎn)生碳排放，而水電的生產(chǎn)也會因大壩的建設(shè)給當(dāng)?shù)厣鷳B(tài)造成巨大的影響。

像所有的開發(fā)建設(shè)一樣，煤電和水電的開發(fā)也會給生態(tài)環(huán)境造成破壞。然而人們更多的相信電作為二次能源是一種高效便捷的清潔能源，卻忽視了其誕生過程的非清潔性?，F(xiàn)有的能源生產(chǎn)環(huán)節(jié)中涉及的補償更多的是一對一的對于被拆遷者或者受損害者的財產(chǎn)補償，真正意義上的能源開發(fā)生態(tài)補償制度缺位。

三、 國外能源生態(tài)補償制度借鑒

（一）國外能源生態(tài)補償?shù)膶嵺`。

1、美國在1977年頒布了第一部全國性礦區(qū)生態(tài)系統(tǒng)恢復(fù)法規(guī)《露天采礦管理與復(fù)墾法》。該法規(guī)定任何進行露天采礦的企業(yè)必須繳納一定數(shù)額的復(fù)墾抵押金，采礦企業(yè)若完成土地復(fù)墾任務(wù)則返還其復(fù)墾抵押金，反之，則將抵押金用于資助第三方進行復(fù)墾。在生態(tài)治理的責(zé)任方面，規(guī)定對于法律頒布前后的礦區(qū)破壞進行區(qū)別對待：頒布后出現(xiàn)的礦區(qū)生態(tài)破壞，一律實行“誰破壞，誰恢復(fù)”，由礦山主對礦區(qū)環(huán)境進行完全的修復(fù)；而法律頒布以前已經(jīng)破壞的廢棄礦區(qū)，則由國家通過建立治理基金的方式組織恢復(fù)治理。另外，在資源開發(fā)的過程中，美國將開采許可證申請制度與生態(tài)補償與修復(fù)掛鉤，并實行恢復(fù)治理保證金制度。

2、德國也是開展礦區(qū)環(huán)境治理較早的國家之一。德國聯(lián)邦政府針對新老礦區(qū)的不同情況，采取相應(yīng)的解決方法，取得了明顯的成效。對于歷史遺留下來的老礦區(qū)，聯(lián)邦政府專門成立礦山復(fù)墾公司專司此項工作，復(fù)墾所需資金由政府全額撥款，并按聯(lián)邦政府占75%，州政府占25%的比例分擔(dān)。對于新開發(fā)的礦區(qū)，根據(jù)聯(lián)邦礦山法的有關(guān)規(guī)定，要求礦區(qū)業(yè)主必須對礦區(qū)復(fù)墾提出具體措施并作為審批的先決條件；必須預(yù)留復(fù)墾專項資金，其數(shù)量由復(fù)墾任務(wù)量確定，一般占企業(yè)年利潤的3%；必須對因開礦占用的森林、草地實行等面積異地恢復(fù)。政府每年都要派專人到礦區(qū)進行專項檢查，確保復(fù)墾工作落實到實處。在開發(fā)和復(fù)墾的過程中，都有非常嚴(yán)格的環(huán)保和質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)。

此外，加拿大、澳大利亞、馬來群島等也都建立了礦山開發(fā)的復(fù)墾基金制度，要求采礦企業(yè)在取得生產(chǎn)許可證之前就建立起生態(tài)重建的金融安排。一些國家還要求礦山企業(yè)對周圍社區(qū)傳統(tǒng)生活方式以及休閑性的損失提供一些隱含性的補償。

3、在流域管理、生態(tài)系統(tǒng)恢復(fù)和生物多樣性保護等生態(tài)維護方面，國外發(fā)達國家也基本采取有針對性的生態(tài)補償制度，如在流域生態(tài)補償方面，比較成功的例子包括：澳大利亞通過聯(lián)邦政府的經(jīng)濟補貼，來推進各省流域綜合管理工作，南非則將流域生態(tài)保護與恢復(fù)行動與扶貧有機結(jié)合起來，每年投入大量資金并雇傭弱勢群體來進行流域生態(tài)保護。美國紐約水務(wù)局則通過協(xié)商確定流域上下游水資源與水環(huán)境保護的責(zé)任與補償標(biāo)準(zhǔn)等。對于生物多樣性的保護的補償，國外的做法包括購買具有較高生態(tài)價值的棲息地，使用物種或棲息地的補償，生物多樣性保護管理補償?shù)?。森林生態(tài)系統(tǒng)的補償則主要通過生物多樣性保護、碳積蓄與儲存、景觀娛樂文化價值實現(xiàn)等途徑進行。

（二） 給我國生態(tài)能源補償制度發(fā)展的啟示。

國外的生態(tài)補償制度有比較堅實的理論基礎(chǔ)和法律依據(jù)，并且能夠嚴(yán)格的加以執(zhí)行。在政府出臺法律法規(guī)的要求下，生態(tài)補償?shù)男枨蠓酵苿又鷳B(tài)補償機制的建立，生態(tài)補償制度的建立既有自下而上的模式，也有自上而下的模式，但大部分是由小規(guī)模實施開始，再加以推廣。充分利用了市場機制和多渠道的融資體系，生態(tài)補償資金來源多樣化，有來自政府、私人、企業(yè)、捐贈等，生態(tài)補償資金到位，核算公平，使用監(jiān)督機制較為健全。礦山生態(tài)補償中采取區(qū)分舊賬與新帳，建立補償保證金制度，治理基金制度和資金支出橫向轉(zhuǎn)移支付制度，保障?？顚Ｓ?。積極鼓勵公眾參與，努力構(gòu)建和開拓國際碳交易市場等，特別需要指出的是，發(fā)達國家由于是這一系列制度的構(gòu)建者，較好的掌握了主動權(quán)，往往能夠成為規(guī)則的制定者。

但是值得注意的是，就算是在發(fā)達國家，生態(tài)補償制度也還仍然處在探索階段。而由于國內(nèi)外在文化歷史、社會經(jīng)濟等觀念的差異，我們對于外國經(jīng)驗的借鑒不能完全照搬國外的做法，而應(yīng)當(dāng)結(jié)合我國的現(xiàn)實國情，恰當(dāng)?shù)慕梃b國外適宜的經(jīng)驗來幫助我國建立和完善生態(tài)補償制度，并將我國的生態(tài)保護與建設(shè)事業(yè)融入國際背景之中。

四、 我國能源生態(tài)補償法律制度的完善

（一）明確能源生態(tài)補償?shù)闹黧w。

能源生態(tài)補償主體的區(qū)分，我們可以借鑒國外的經(jīng)驗，將能源開采、生產(chǎn)引起的生態(tài)補償?shù)呢?zé)任區(qū)分為舊賬和新賬兩種情況區(qū)別對待。舊賬的補償和治理由政府承擔(dān)，以公共支付的方式為主。由國家承擔(dān)舊賬的原因在于，在能源的開采和生產(chǎn)中，生產(chǎn)出來的產(chǎn)品都是工農(nóng)業(yè)生產(chǎn)和社會經(jīng)濟發(fā)展所必須的，礦山的開發(fā)和水電建設(shè)地區(qū)因此受到影響的生態(tài)環(huán)境也具有公共物品的屬性。因此，國家應(yīng)當(dāng)成立廢棄礦區(qū)、老礦區(qū)和已廢棄的大壩、老水電建設(shè)區(qū)等已經(jīng)造成的生態(tài)環(huán)境污染的治理責(zé)任主體，可通過建立專項生態(tài)環(huán)境恢復(fù)治理基金的方法解決。而新礦區(qū)和新水電建設(shè)所造成的破壞形成的新帳則主要應(yīng)當(dāng)有企業(yè)負擔(dān)，企業(yè)可以考慮將治理成本計入能源生產(chǎn)成本的方式，讓能源的使用者分擔(dān)，其中帶有公共基礎(chǔ)設(shè)施性質(zhì)的大型和超大型新水電建設(shè)的生態(tài)恢復(fù)也應(yīng)考慮由專項生態(tài)補償基金等公共支付的方式承擔(dān)。

另外，在支付方式上，針對補償區(qū)域的大小，可以對大尺度區(qū)域和小尺度區(qū)域進行區(qū)分。當(dāng)生態(tài)服務(wù)的提供者在可控制的數(shù)量之內(nèi)時，宜采取一對一的交易方式，其主要適用于新賬中企業(yè)對破壞的生態(tài)的補償，又可分為先進補償和修復(fù)治理。而大尺度區(qū)域的補償方式應(yīng)包括國家通過直接財政補貼、財政援助、稅收減免、稅收返還的形式進行資金實物補償，而且還包括國家和地方在建設(shè)項目、技術(shù)補償和智力補償?shù)榷喾N形式，但是最重要的補償方式還是資金補償。

（二）生態(tài)修復(fù)法律制度的完善。

生態(tài)補償除了資金上的補償，更重要的是對已經(jīng)破壞的環(huán)境進行修復(fù)，如對礦區(qū)的土地實施土地復(fù)墾制度等一系列完善的有助于能源生產(chǎn)和開放中生態(tài)修復(fù)的制度。

1、建立完善的土地復(fù)墾制度。

實施土地復(fù)墾制度可以使能源開放企業(yè)自主的進行土地復(fù)墾，在開始能源開發(fā)之前做好復(fù)墾計劃有利于能源開發(fā)地區(qū)的生態(tài)保護和恢復(fù)，也能避免出現(xiàn)難以挽回的生態(tài)破壞。將礦區(qū)復(fù)墾計劃的通過作為能源開放企業(yè)獲取能源開放許可的前提，也就是說，只有當(dāng)復(fù)墾計劃經(jīng)過有關(guān)管理部門審查合格之后方可取得許可證。在通過復(fù)墾計劃的同時，還要繳納一筆復(fù)墾保證金，在復(fù)墾驗收合格之后，予以返還。

具體來說，復(fù)墾計劃的內(nèi)容應(yīng)當(dāng)包括：（1）在能源開發(fā)前，許可范圍之內(nèi)的土地狀況，如土地的條件，用途以及土地的計劃用途和利用方式；（2）復(fù)墾后的土地的利用方式；（3）將要采用的復(fù)墾方式及科技手段；（4）完成復(fù)墾工作的詳細進度安排；（5）與使用開采和土地復(fù)墾操作的當(dāng)?shù)卣恋乩糜媱澫嘁恢潞蛥f(xié)調(diào)的相關(guān)考慮。在規(guī)定詳細的復(fù)墾計劃內(nèi)容的同時，應(yīng)當(dāng)建立嚴(yán)格的復(fù)墾標(biāo)準(zhǔn)，并在分階段驗收合格之后分別返還復(fù)墾保證金。

2、建立能源開采生態(tài)恢復(fù)治理基金和生態(tài)補償保證金制度。

為了逐步恢復(fù)治理過去計劃經(jīng)濟體制下產(chǎn)生的能源開采中生態(tài)環(huán)境的破壞，負擔(dān)起對過去生態(tài)環(huán)境破壞舊帳的補償與修復(fù)的責(zé)任，可以通過建立我國能源開采生態(tài)恢復(fù)治理基金，確定征收的主要來源、征收金額、征收方法和程序等。

我國也可以參照西方市場經(jīng)濟國家的通行做法，按照“誰開發(fā)、誰保護，誰污染、誰治理，誰破壞、誰恢復(fù)”的原則，建立能源生態(tài)補償保證金制度。企業(yè)在礦產(chǎn)資源開發(fā)和利用前，需向有關(guān)部門交納一定的環(huán)境恢復(fù)治理保證金。設(shè)立銀行專門賬戶，實行專項管理。企業(yè)必須做出經(jīng)相關(guān)部門批準(zhǔn)的礦山等的開采和環(huán)境修復(fù)規(guī)劃，對在一定期限內(nèi)，達到規(guī)劃要求并驗收合格的企業(yè)，返還保證金；否則，政府就可以利用這些保證金用于環(huán)境恢復(fù)治理，治理費用超過保證金的部分由礦山企業(yè)承擔(dān)。這一制度在一定程度上可以促使我國經(jīng)濟擺脫粗放式經(jīng)濟模式，實現(xiàn)我國經(jīng)濟的持續(xù)、健康、協(xié)調(diào)發(fā)展。

對廢棄礦山的環(huán)境治理除了政府承擔(dān)責(zé)任外，還可以通過給予土地復(fù)墾者優(yōu)先使用復(fù)墾后土地的權(quán)利或給予廢棄礦山剩余開采權(quán)等方式，鼓勵企業(yè)或民間個體恢復(fù)治理廢棄礦山。對于廢棄礦山環(huán)境治理專項資金以及開發(fā)企業(yè)交納的保證金，可由政府委托中介組織，采取公開招標(biāo)方式，進行市場化經(jīng)營，鼓勵各種組織積極參與，實現(xiàn)補償主體多元化，從而進一步推動能源生態(tài)破壞地區(qū)的生態(tài)修復(fù)。

（三）能源生態(tài)補償資金籌集制度的完善。

1、完善能源稅費制度。

在資金的籌集方面，我們應(yīng)當(dāng)積極探索能源稅制改革，考慮征收能源生態(tài)稅來獲取相應(yīng)的生態(tài)補償金，以滿足國家提供能源生態(tài)環(huán)境公共物品和服務(wù)的能力需要。同時實施能源生態(tài)補償保證金制度，即對新建或在建的水電和礦山等，應(yīng)以土地復(fù)墾和生態(tài)恢復(fù)為重點建立生態(tài)補償保證金制度。所有的企業(yè)都必須在繳納一定數(shù)量保證金后才能取得水電建設(shè)或采礦許可，保證金應(yīng)根據(jù)每年生態(tài)損害需要治理的成本加以征收，要能滿足治理所需的全部費用。保證金可以通過地方環(huán)境或國土資源行政管理部門征收上繳國家，也可以在銀行建立企業(yè)生態(tài)修復(fù)賬戶、政府監(jiān)管使用的發(fā)生繳納。若開采企業(yè)未按規(guī)定履行生態(tài)補償義務(wù)，政府可以動用保證金進行生態(tài)治理。

2、加大中央轉(zhuǎn)移支付的力度。

財政支付作為生態(tài)補償最直接的手段，也是實施效果最為明顯、最易實施的手段?？梢钥紤]在財政轉(zhuǎn)移支付中增加生態(tài)環(huán)境影響因素的比重，按照平等的公共服務(wù)原則，增加對中西部生態(tài)脆弱和生態(tài)保護重點區(qū)域的財政轉(zhuǎn)移支付的支持力度。

3、積極探索市場手段。

在轉(zhuǎn)移支付的保障下，我們也要積極地探索使用市場手段補償生態(tài)效益的可能途徑，加大拉動人們對生態(tài)服務(wù)的需求，加大對企業(yè)激勵的經(jīng)濟措施和鼓勵政策，同時積極尋求國外非政府組織的捐贈支持等，促使補償資金來源實現(xiàn)多渠道和多樣化。

（四）補償?shù)囊罁?jù)和標(biāo)準(zhǔn)。

補償依據(jù)和標(biāo)準(zhǔn)的確定的重要性在于，要想有效地實施能源生態(tài)補償，這些具體的依據(jù)和標(biāo)準(zhǔn)是必不可少的。研究制定科學(xué)的能源生態(tài)補償標(biāo)準(zhǔn)體系，要結(jié)合各地實際研究來制定和完善，并綜合運用各種補償標(biāo)準(zhǔn)的核算方式，找到一種最合理有效的補償標(biāo)準(zhǔn)和方式。生態(tài)補償標(biāo)準(zhǔn)的確定一般參照以下方面進行核算：（1）按生態(tài)保護者的直接投入和機會成本計算，即在考慮生態(tài)保護者投入的人力物力和財力的同時，將其犧牲的發(fā)展權(quán)部分等機會成本也一并納入補償標(biāo)準(zhǔn)的計算之中。（2）按照生態(tài)服務(wù)受益者獲利計算。生態(tài)受益者沒有為自身所享有的產(chǎn)品和服務(wù)付費，使得生態(tài)保護者的保護行為沒有得到應(yīng)有的回報，產(chǎn)生了正外部性。為使生態(tài)保護的這部分正外部性內(nèi)部化，需要生態(tài)受益者向生態(tài)保護者支付這部分費用，因此，可通過產(chǎn)品或服務(wù)的市場交易價格和交易量來計算補償?shù)臉?biāo)準(zhǔn)。（3）按照生態(tài)破壞的恢復(fù)成本計算。資源開發(fā)活動會造成一定范圍內(nèi)的植被破壞、水土流失、水資源破壞、生物多樣性受到損害等，減少了相關(guān)區(qū)域的生態(tài)服務(wù)功能和社會福利，應(yīng)通過環(huán)境治理與生態(tài)恢復(fù)的成本核算作為生態(tài)補償標(biāo)準(zhǔn)的參考。

（作者：西南大學(xué)碩士研究生，主要研究方向：環(huán)境與資源法）

注釋：

楊潤高、李紅梅.國外環(huán)境補償研究與實踐.環(huán)境與可持續(xù)發(fā)展,2006(2).

黃錫生.礦產(chǎn)資源生態(tài)補償制度探究.現(xiàn)代法學(xué),2006,28(6).

孔凡斌.完善我國生態(tài)補償機制:理論、實踐與研究展望.農(nóng)業(yè)經(jīng)濟問題,2007(10).

李文華.我國生態(tài)補償機制與政策建議.高科技與農(nóng)業(yè)化,2007(9).

黃錫生.礦產(chǎn)資源生態(tài)補償制度探究.現(xiàn)代法學(xué),2006,28(6).

楊潤高、李紅梅.國外環(huán)境補償研究與實踐.環(huán)境與可持續(xù)發(fā)展,2006(2).

李文華.我國生態(tài)補償機制與政策建議.高科技與農(nóng)業(yè)化,2007(9).

楊潤高、李紅梅.國外環(huán)境補償研究與實踐.環(huán)境與可持續(xù)發(fā)展,2006(2).

戴星翼、俞厚未、董梅.生態(tài)服務(wù)的價值實現(xiàn).科學(xué)出版社,2005.

楊潤高、李紅梅.國外環(huán)境補償研究與實踐.環(huán)境與可持續(xù)發(fā)展,2006(2).

參考文獻：

[1]呂忠梅．超越與保守—可持續(xù)發(fā)展視野下的環(huán)境法創(chuàng)新．法律出版社，2003．

篇(2)

根據(jù)審計署2008年至2012年審計工作發(fā)展年規(guī)劃，審計署將著力構(gòu)建績效審計評價及方法體系，2010年建立起財政績效審計評價體系，到2012年基本建立起符合我國發(fā)展實際的績效審計方法體系。新修訂的《中華人民共和國國家審計準(zhǔn)則》已正式，己于2011年1月1日開始實施。這是繼審計法和審計法實施條例修訂后，我國審計制度建設(shè)上的一次飛躍。新審計準(zhǔn)則的一大特色就是開始注重績效審計，同時，對績效的關(guān)注點不僅是經(jīng)濟效益，同時還要關(guān)注社會效益和環(huán)境效益，即對環(huán)境保護、能源節(jié)約等。在這種情況下，對各級領(lǐng)導(dǎo)干部的績效審計中引入量化評價指標(biāo)，無疑對提高各級政府和企業(yè)保護環(huán)境的意識，推動環(huán)境治理評價體系的建立和完善，自覺加大對環(huán)境治理的投入有良好的引導(dǎo)作用。本文從學(xué)術(shù)角度對我國政府績效審計中引入環(huán)境治理評價指標(biāo)及其可量化性進行探討，希望能夠引起國家和社會對環(huán)境治理問題的重視及早建立完善的環(huán)境治理評價體系，最終保護人民賴以生存的自然資源，創(chuàng)造更加宜居的生活環(huán)境。

二、環(huán)境績效審計理論基礎(chǔ)

（一）環(huán)境績效審計的起源環(huán)境績效審計是環(huán)境審計與績效審計的有機融合。環(huán)境績效審計借鑒了績效審計的應(yīng)用理論和技術(shù)方法，將之應(yīng)用于環(huán)境審計的實踐中，形成了環(huán)境績效審計，并發(fā)展出一套自己所獨有的理論和實務(wù)。環(huán)境審計始于20世紀(jì)60年代末70年代初，首先在美國和加拿大的一些企業(yè)中興起，于80年代擴展到歐洲，近年來亞洲太平洋地區(qū)和南美洲地區(qū)的國家也開始重視環(huán)境審計，這極大地推動了環(huán)境審計理論與實踐的發(fā)展。到20世紀(jì)90年代，西方先進國家已經(jīng)完成傳統(tǒng)審計向績效審計為中心的轉(zhuǎn)變。環(huán)境問題作為可持續(xù)發(fā)展范疇的一部分也成為績效審計關(guān)注的內(nèi)容之一，績效審計開始注重評價被審計單位的環(huán)境質(zhì)量和環(huán)境責(zé)任，從而確保與環(huán)境相關(guān)的效益指標(biāo)能夠公允地反映被審計單位環(huán)境管理責(zé)任的履行情況，確保環(huán)境項目能夠經(jīng)濟、效益和有效地進行。我國從20世紀(jì)80年代中期開始對政府環(huán)境治理方面進行審計試點。1998年審計署成立了農(nóng)業(yè)與資源環(huán)保審計司，并在這一期間開展了一系列針對政府環(huán)境整治項目進行的審計（如“三河三湖”、“兩控區(qū)”、重點防護林建設(shè)工程的審計等）。但到目前為止，我國對政府環(huán)境治理的審計研究仍然處于起步階段，缺乏完善的環(huán)境治理的審計評價標(biāo)準(zhǔn)，國內(nèi)環(huán)境審計落后于國際環(huán)境審計已是不爭的事實，這對我國開展環(huán)境治理工作十分不利。為此，審計署指出“，積極開展資源與環(huán)境審計，加強與資源開發(fā)和環(huán)境保護有關(guān)的資金、重點生態(tài)保護工程、重點流域（或區(qū)域）污染治理項目的審計和審計調(diào)查，探索符合我國國情的資源與環(huán)境審計模式”。

（二）環(huán)境績效審計的定義績效審計最早見于美國20世紀(jì)40年代提出的“經(jīng)營審計”概念。各國對于績效審計的稱謂不盡相同，但本質(zhì)一樣。英國、加拿大稱為“現(xiàn)金價值審計”或“價值為本審計”，澳大利亞為“效率審計”，瑞典為“效果審計”、“全面審計’、或“綜合審計”，我國在《審計法》中稱為“效益審計”，我國香港地區(qū)稱為“衡工量值審計”?？冃徲嬍且詡鹘y(tǒng)的財務(wù)審計為基礎(chǔ)，但并不局限于對被審計單位財務(wù)資料的真實性和合法合規(guī)性發(fā)表審計意見，更多的是對資源耗用的效率和效果進行評價，從而更有效、更全面地滿足各方審計委托人的多層次需求。1986年，在悉尼召開的最高審計機關(guān)國際組織第12屆會議發(fā)表了《關(guān)于績效審計、公營企業(yè)審計和審計質(zhì)量的總聲明》，該聲明將公營部門的績效審計定義為“:除合規(guī)性審計，還有一種類型的審計，它涉及對公營部門管理的經(jīng)濟性、效率性和效果性的評價，這就是績效審計?！眹H商會（ICC）于1991年定義環(huán)境績效審計為對與環(huán)境有關(guān)的組織、管理和設(shè)備運行等進行系統(tǒng)地、有說服力地、周期性且客觀地評價，并通過環(huán)境管理和控制，監(jiān)督和鑒證公司有關(guān)環(huán)境規(guī)范和管理方面的執(zhí)行情況來達到保護環(huán)境的目標(biāo)。1995年最高審計機關(guān)國際組織（簡稱INTOSAI）在《開羅宣言》中明確提出環(huán)境績效審計是審計組織依據(jù)一定的評價標(biāo)準(zhǔn)，對被審計單位在環(huán)境資源利用方面的經(jīng)濟性（Economy）、效率性（Efficiency）、效果性（Effectiveness）（簡稱“3E”）所進行的審計。國內(nèi)也有學(xué)者對環(huán)境績效審計做出定義。陳正興認為，環(huán)境績效審計是通過檢查被審計單位和項目的環(huán)境經(jīng)濟活動，依照一定標(biāo)準(zhǔn)，評價資源開發(fā)利用、環(huán)境保護、生態(tài)循環(huán)狀況和發(fā)展?jié)摿Φ暮侠硇?、有效性，并對其效果與效率表示意見的行為。吳立群和王恩山認為，環(huán)境績效審計是由獨立的審計機構(gòu)或?qū)徲嬋藛T，對被審計單位或項目的環(huán)境管理活動進行綜合的、系統(tǒng)的審查、分析，并對照一定的標(biāo)準(zhǔn)評定環(huán)境管理的現(xiàn)狀和潛力，提出提高環(huán)境管理績效的建議，促進其改善環(huán)境管理、提高環(huán)境管理績效的一種審計活動。關(guān)于本文政府環(huán)境績效審計的涵義，即是指針對政府部門環(huán)境治理績效的專門性審計。而環(huán)境治理是使受到污染或破壞的生活環(huán)境或生態(tài)環(huán)境，在人為的強制、輔助以及環(huán)境的自凈能力作用下，恢復(fù)到與污染前相近的環(huán)境狀況過程。

（三）環(huán)境績效審計的目標(biāo)、主體、客體與內(nèi)容最高審計機關(guān)國際組織第12屆會議提出了公營部門績效審計的目標(biāo):為公營部門改善一切資源的管理打好基礎(chǔ)；使決策者、立法者和公眾所利用的公營部門管理成果方面的信息質(zhì)量得到提高；促使公營部門管理人員采用一定的程序?qū)冃ё龀鰣蟾?；確定更適當(dāng)?shù)慕?jīng)濟責(zé)任。學(xué)者認為，環(huán)境績效審計的目標(biāo)可分為總目標(biāo)和具體目標(biāo)，總目標(biāo)與國家環(huán)境立法體系、政府績效審計、企業(yè)績效審計以及社會的環(huán)保意識相聯(lián)系，而具體目標(biāo)則因達到總目標(biāo)的具體要求而定。吳立群、王恩山將環(huán)境績效審計的目標(biāo)分為根本目標(biāo)、具體目標(biāo)和分項目標(biāo)三個層次，分項目標(biāo)是對環(huán)境管理各步驟的績效情況進行審計評價，找出影響環(huán)境管理績效的消極因素，提出建設(shè)性的審計意見，從而促使環(huán)境管理工作的高效進行。審計學(xué)者們普遍認為，環(huán)境績效審計的主體分為政府審計部門、內(nèi)部審計機構(gòu)和社會審計組織三類，相互分工、相互協(xié)作，共同開展環(huán)境績效審計業(yè)務(wù)。目前國外環(huán)境績效審計的主體是以政府審計部門和內(nèi)部審計機構(gòu)為主，一些機構(gòu)對注冊會計師（社會審計組織）在環(huán)境績效審計中發(fā)揮的作用進行了研究。西方發(fā)達國家的審計都很重視環(huán)境績效審計，開展了大量的環(huán)境績效審計項目。政府環(huán)境治理將側(cè)重于通過發(fā)揮環(huán)境經(jīng)濟政策資金配置的功能以實現(xiàn)環(huán)境保護各項目標(biāo)。目前我國環(huán)境審計主要以客觀存在于政府、企業(yè)組織中已發(fā)生或?qū)⒁l(fā)生的環(huán)境保護資金收支及相關(guān)的經(jīng)濟活動為審計對象，側(cè)重資金使用的真實、合法性（毛金妹，2006）。按照職責(zé)范圍和權(quán)限大小劃分的，環(huán)境績效審計的客體主要包括:內(nèi)部制定環(huán)保政策和措施的企業(yè)及具有環(huán)境影響的生產(chǎn)過程和經(jīng)營過程；承擔(dān)具體管理和監(jiān)督職能的各級環(huán)保部門；負責(zé)環(huán)保專項資金投入的財政部門以及其他涉及環(huán)境保護的部門（李笑天、顧建新、陶榮慶，2007）?？冃徲嬕话惴譃槭虑翱冃徲嫛⑹轮锌冃徲嫼褪潞罂冃徲嬋N。環(huán)境績效審計與傳統(tǒng)審計不同，審計工作任務(wù)不集中安排在年終，而是根據(jù)審計資源情況，通過年度審計計劃靈活地安排審計項目，不同的項目使用不同的審計方法，基本程序是審計人員根據(jù)初步調(diào)查結(jié)果和提出的實施方案，對被審計單位或項目進行全面深入的調(diào)查。ICOSAI于2001年的《從環(huán)境視角執(zhí)行審計活動的指南》（GuidanceonConductingAuditsActivitieswithAnEnvironmentalPerspective）中指出環(huán)境問題的績效審計包括:確保與環(huán)境相關(guān)的效益指數(shù)能夠公允地反映被審計單位的經(jīng)營狀況；確保環(huán)境項目能夠經(jīng)濟、效益和有效地執(zhí)行。國外對環(huán)境績效審計的認識采取了更加廣闊的視角，促使他們在環(huán)境績效審計實踐上不斷突破。2004年INCOSAI的《環(huán)境審計與常規(guī)性審計》（EnvironmentalAuditandRegularityAuditing）中，列示出環(huán)境績效審計的內(nèi)容：對政府執(zhí)行環(huán)境法規(guī)情況的審計；對政府環(huán)境項目的經(jīng)濟效益進行的審計；對政府其他項目的環(huán)境影響進行審計；對環(huán)境管理系統(tǒng)的審計；對計劃的環(huán)境政策和環(huán)境項目進行評估。目前學(xué)術(shù)界對環(huán)境績效審計的內(nèi)容也有不同理解。劉力云認為，環(huán)境績效審計包括:評價環(huán)境管理系統(tǒng)的充分性和有效性；確認企業(yè)在建設(shè)和生產(chǎn)經(jīng)營活動中是否在保護環(huán)境、防止和治理污染方面做出了努力、環(huán)保政策和措施是否有效；環(huán)保部門工作的經(jīng)濟性、效率性、效果性審查。陳正興認為，環(huán)境績效審計的內(nèi)容包括環(huán)境決策行為審計、經(jīng)營目標(biāo)和計劃審計、被審計單位的管理效能審計、內(nèi)部控制系統(tǒng)審計、資源要素利用效益審計、資金利用效益審計等。李學(xué)柔和秦榮生認為，環(huán)境績效審計包括政府環(huán)境政策績效審計、政府環(huán)境項目效益審計和企業(yè)環(huán)境績效審計三部分。劉家蘭和王恩山認為，環(huán)境績效審計包括:評價環(huán)境法律、政策和制度的科學(xué)性和合理性；環(huán)境管理機構(gòu)的設(shè)置及工作效率審計；環(huán)境規(guī)劃決策的科學(xué)性和合理性評價；對環(huán)境投資項目的績效審計。

三、政府環(huán)境績效審計評價指標(biāo)述評及建議

（一）政府環(huán)境績效審計評價指標(biāo)述評鑒于環(huán)境審計問題是龐大而深邃的學(xué)術(shù)領(lǐng)域，本文不可能對此問題的內(nèi)涵、外延等各方面均作論述。對政府績效的審計中引入環(huán)境治理評價，關(guān)鍵的問題在于衡量政府在恢復(fù)和保護環(huán)境的過程中所達到的績效程度。一方面要衡量政府對環(huán)境的恢復(fù)和保護程度，另一方面還要衡量其所投入的社會資源的多少，這樣才是一個完整的績效衡量。本文指探討具體環(huán)境治理評價指標(biāo)建立的相關(guān)問題。

（1）環(huán)境治理評價指標(biāo)。關(guān)于環(huán)境治理評價指標(biāo)，理論界和實務(wù)界都有相關(guān)文獻論述。1993年，國際標(biāo)準(zhǔn)化組織成立了“環(huán)境管理技術(shù)委員會”，制定了針對世界上所有組織改進環(huán)境管理行為的統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)—15014000標(biāo)準(zhǔn)。該標(biāo)準(zhǔn)的核心是建立職工和相關(guān)方參與的環(huán)境管理體系及其審計。該標(biāo)準(zhǔn)為環(huán)境保護和環(huán)境管理體系制定了原則和指南，做出了具體規(guī)范，在世界范圍內(nèi)得到了廣泛的認可。在1995年的最高審計機關(guān)國際組織第十五屆大會上，與會各國就通過了一個有關(guān)環(huán)境審計問題的主題文件《開羅宣言》，不僅提出了環(huán)境審計的定義和重要性等，鼓勵為政府部門和社會公眾確定環(huán)境成本和環(huán)境責(zé)任，也提出要開發(fā)相關(guān)的技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)。2001年初，INTOSAI所屬的環(huán)境審計工作小組（WGEA）向各成員印發(fā)了其工作成果《從環(huán)境視角進行審計活動的指南》，鼓勵各國最高審計機關(guān)建立完善合規(guī)合法性審計和績效審計的技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)，并推薦參考ISO14000環(huán)境系列標(biāo)準(zhǔn)，但《指南》只是一般性指出最高審計機關(guān)可以采用實地調(diào)查、標(biāo)準(zhǔn)化問卷、統(tǒng)計抽樣等工具確立評價方法，具體的審計標(biāo)準(zhǔn)仍需各審計機關(guān)按照環(huán)境特點去制定。

（2）環(huán)境績效評價指標(biāo)。關(guān)于環(huán)境績效評價的指標(biāo)，加拿大、日本、聯(lián)合國以及國際標(biāo)準(zhǔn)化組織都有相關(guān)法律和文獻作出一些具體的規(guī)定，建立了系統(tǒng)化的指標(biāo)體系。加拿大列出了不同行業(yè)的環(huán)境績效指標(biāo)，包括資源、公用事業(yè)、大小型制造業(yè)、零售業(yè)、交通業(yè)和其他服務(wù)業(yè)共七種行業(yè)十五個方面的環(huán)境績效指標(biāo)，包括對野生動植物的保護，對土地的破壞和恢復(fù)，采掘、使用和再生的資源，污染預(yù)防，固體廢物的管理，危險廢物的管理，能源的保護，空氣方案，水方案等。國際標(biāo)準(zhǔn)化組織的ISO14000系列標(biāo)準(zhǔn)，提出了ISO14031環(huán)境績效評價指標(biāo)體系，該指標(biāo)體系分為環(huán)境狀況指標(biāo)、經(jīng)營績效指標(biāo)和管理績效指標(biāo)。該體系考慮了環(huán)境管理體系的目標(biāo)要求，提供了環(huán)境績效評價的綜合框架，并為指標(biāo)的獲取和加工計算提供了指南。環(huán)境狀況指標(biāo)，即反映對當(dāng)?shù)睾蛥^(qū)域性的環(huán)境狀況的影響，如污水排放對附近水域的影響，廢氣排放對當(dāng)?shù)乜諝赓|(zhì)量的影響等。經(jīng)營績效指標(biāo)，即反映有關(guān)組織的經(jīng)營管理活動的環(huán)境績效。管理績效指標(biāo)，即反映管理當(dāng)局為改善組織的環(huán)境績效所做的努力，其中包括方案和政策的實施、符合性、財務(wù)績效與社區(qū)的聯(lián)系等。這些都可以作為我們建立環(huán)境治理評價指標(biāo)的參考。

（3）環(huán)境審計評價體系。國內(nèi)關(guān)于環(huán)境審計方面的學(xué)術(shù)成果也層出不窮。陳思維的《環(huán)境審計》（陳思維，1998）是較早的關(guān)于環(huán)境審計的專著，從環(huán)境審計的理論結(jié)構(gòu)到環(huán)境因子影響評價均有論述，并對不同的環(huán)境影響因子提出了NPV、替代工程等方法，而且以水體污染、大氣污染、物種生態(tài)資源為例建立經(jīng)濟損失測評模型，對其進行定量評價。劉長翠在《企業(yè)環(huán)境審計研究》（劉長翠，2005）一書中，對國內(nèi)外有關(guān)環(huán)境審計方面的文獻進行了較為系統(tǒng)的歸納，并對環(huán)境審計的依據(jù)與標(biāo)準(zhǔn)提出了自己理解與思考，指明了未來的研究方向。《環(huán)境審計研究：歷史、《環(huán)境審計研究:回顧與評價》（李雪、楊智慧、王健姝，2002），現(xiàn)狀與未來———基于國內(nèi)研究的實證分析與理論述評》（劉長翠、周芳，2005），《中國環(huán)境審計研究述評———基于國內(nèi)1997-2008年研究的分析》（潘煜雙、李云，2010）等都對環(huán)境審計問題的文獻進行了回顧與評價。劉達朱、王本強、陳基湘在《政府環(huán)境審計的現(xiàn)狀、發(fā)展趨勢和技術(shù)方法》（劉達朱、王本強、陳基湘，2002）中提出了我國需對環(huán)境政策、環(huán)境部門部門活動的審計進行立法保護，政府環(huán)境審計的發(fā)展趨勢是增加績效審計，并且也從量化角度增強審計結(jié)果的可靠性。郝玉貴在《審計與政府績效評估機制研究》（郝玉貴，2010）中闡述了政府績效評估的動機引導(dǎo)與價值問題，并探討了在和諧理念下審計參與型政府績效評估指標(biāo)體系的構(gòu)建。國外諸多學(xué)者如Cahil（l1996）、Ammenberg（2001）等也對環(huán)境審計的定義及外部審計工作等提出了觀點。這些研究成果對建立健全相關(guān)環(huán)境評價體系有重要參考意義。

（二）政府環(huán)境治理評價指標(biāo)的相關(guān)建議通過閱讀相關(guān)文獻，認識到建立政府績效的環(huán)境治理評價指標(biāo)從理論上是可行的，而且也是我國經(jīng)濟社會持續(xù)快速健康發(fā)展的必然要求，環(huán)境治理是利國利民的大事。環(huán)境審計的難點在于評價標(biāo)準(zhǔn)的建立，這是一項十分浩大繁瑣的系統(tǒng)工程，筆者謹(jǐn)從學(xué)術(shù)角度提出關(guān)于建立相關(guān)指標(biāo)建議：

（1）保持環(huán)境治理審計評價指標(biāo)體系的完整性。所謂評價指標(biāo)體系的完整性，是指在建立政府環(huán)境治理績效評價指標(biāo)時，指標(biāo)體系應(yīng)當(dāng)包括各級政府轄區(qū)內(nèi)主要環(huán)境治理目標(biāo)的相應(yīng)指標(biāo)。如常見的環(huán)境問題包括大氣污染，水污染，噪聲污染，森林資源破壞，土地流失，土地荒漠化，物種生物資源破壞等。評價指標(biāo)要保證其完整性，凡是關(guān)系國家和人民切身利益的指標(biāo)必須體現(xiàn)評價指標(biāo)體系中，并對每個環(huán)境因子的具體指標(biāo)訂立國家標(biāo)準(zhǔn)，并通過人大進行立法保護，以確保法規(guī)的強制性和有效性。建立評價指標(biāo)體系分為國家級評價指標(biāo)體系和地方級評價指標(biāo)體系，國家級評價指標(biāo)體系在全國通用，地方級評價指標(biāo)體系由省人大或政府機關(guān)在國家評價指標(biāo)體系下進行完善，制定更加具體和嚴(yán)格的指標(biāo)體系。

篇(3)

關(guān)鍵詞 環(huán)境不公平； 經(jīng)濟不公平的轉(zhuǎn)化； 環(huán)境公平問題研究框架

中圖分類號 F062.2 文獻標(biāo)識碼 A 文章編號 1002-2104（2012）06-0001-06 doi:10.3969/j.issn.1002-2104.2012.06.001

隨著可持續(xù)發(fā)展以及環(huán)境—經(jīng)濟問題研究的深入，有關(guān)環(huán)境領(lǐng)域的不公平問題，逐步被納入研究視野。如同環(huán)境問題是經(jīng)濟問題的轉(zhuǎn)化與延伸一樣，環(huán)境不公平問題也是經(jīng)濟不公平問題的轉(zhuǎn)化與延伸。如，我們對現(xiàn)實經(jīng)濟活動會提出這樣一些問題：基于“比較優(yōu)勢”的貿(mào)易活動，實質(zhì)導(dǎo)致環(huán)境污染主要由欠發(fā)達國家或地區(qū)承擔(dān)的狀況，公平嗎？基于“資源優(yōu)化配置”的跨國投資活動，實質(zhì)導(dǎo)致高消耗高污染產(chǎn)業(yè)向投資地轉(zhuǎn)移的狀況，公平嗎？基于技術(shù)優(yōu)勢的企業(yè)，往往通過某種“巧妙”的外部性方式，將環(huán)境風(fēng)險轉(zhuǎn)嫁給地球生態(tài)系統(tǒng)、轉(zhuǎn)嫁給后代人承擔(dān)，以獲取其壟斷地位及利潤，公平嗎？在中國的現(xiàn)實發(fā)展中，環(huán)境不公平問題也日漸凸顯。如，發(fā)達的東部沿海地區(qū)比落后的西部地區(qū)消耗了更多的資源與環(huán)境，城市比農(nóng)村消耗了更多的資源與環(huán)境，實質(zhì)是將高污染高耗能的產(chǎn)業(yè)由發(fā)達地區(qū)轉(zhuǎn)移到落后地區(qū)、由城市轉(zhuǎn)移到農(nóng)村，讓西部地區(qū)以及農(nóng)村來承擔(dān)環(huán)境污染的后果以及環(huán)境污染治理的成本。這些現(xiàn)象，是強勢群體利用其經(jīng)濟優(yōu)勢向弱勢群體轉(zhuǎn)嫁其環(huán)境影響后果和環(huán)境治理責(zé)任，以此方式實現(xiàn)其經(jīng)濟利益。由此可見，環(huán)境公平問題的實質(zhì)是，由于經(jīng)濟利益不公平（社會各群體間經(jīng)濟利益的爭奪導(dǎo)致的利益矛盾）而轉(zhuǎn)化為環(huán)境問題以及環(huán)境利益的不公平。如同收入差距等經(jīng)濟不公平一樣，環(huán)境不公平也是社會各群體各階層間不公平的一種重要的表現(xiàn)形式。相對于經(jīng)濟不公平，環(huán)境不公平是更加值得關(guān)注的一個問題。因為，經(jīng)濟不公平通常會通過采取“把蛋糕做大”的方式來解決，但環(huán)境公平卻無法通過“做大蛋糕”的方式來實現(xiàn)，而且環(huán)境不公平與環(huán)境損耗之間會形成相互促進的惡性循環(huán)，而不斷走向生態(tài)環(huán)境危機。但是，相對于經(jīng)濟發(fā)展和社會公平之間的權(quán)衡的研究，對環(huán)境和社會公平之間權(quán)衡的研究有待深化［1］。本文擬對國內(nèi)外既有研究進行梳理，從環(huán)境公平的界定、環(huán)境不公平問題的表現(xiàn)形式、環(huán)境公平問題的研究方法等方面進行歸納和評述，以期在此基礎(chǔ)上提出環(huán)境公平問題研究的基本架構(gòu)。本文所指的環(huán)境不公平主要是代內(nèi)環(huán)境不公平，因為代內(nèi)公平具有優(yōu)先性和決定性。Kadak提出的義務(wù)鏈理論指出，近期具體的風(fēng)險要比長期假設(shè)的風(fēng)險有優(yōu)先權(quán)，即代際公平要以代內(nèi)公平的實現(xiàn)為前提［2］。

1 環(huán)境公平的一般認識

環(huán)境公平問題（environmentalequity，或environmentaljustice），起源于美國一場旨在反對在黑人及少數(shù)族群地區(qū)建立有毒的垃圾傾倒場的民權(quán)運動。因此，國外學(xué)者關(guān)于環(huán)境公平的研究，主要集中在：有毒垃圾處理廠等環(huán)境風(fēng)險是不是更多地集中在黑人及少數(shù)族群居住地區(qū)［3-4］。1992年，美國環(huán)境保護署，了“環(huán)境公平：為全社會降低風(fēng)險”的報告，認為：少數(shù)族裔和低收入人群明顯地承擔(dān)著更多的環(huán)境風(fēng)險（鉛污染、空氣污染、有害廢棄物處置、被污染的魚類和農(nóng)業(yè)殺蟲劑等）。對于環(huán)境公平，該報告定義為：在不同經(jīng)濟和文化的社會群體中環(huán)境權(quán)益和風(fēng)險成比例的和公平的分配，以及政府對這種分配的政策反應(yīng)，保證政府的政策和活動不會有區(qū)別地影響不同經(jīng)濟和文化的人群。2001年該組織將環(huán)境公平表述為：在環(huán)境法律、法規(guī)和政策的制定、遵守和執(zhí)行等方面，全體人民，不論其種族、民族、收入、原始國籍和教育程度，應(yīng)得到公平對待并卓有成效的參與。

國內(nèi)學(xué)者對于環(huán)境公平的認識可分為三類：一是人人享有清潔環(huán)境不被破壞的權(quán)利和進行環(huán)境保護的義務(wù)［5-6］；二是每個人享有的環(huán)境利益的公平和承擔(dān)環(huán)境污染后果的公平［7］；三是任何國家或任何群體都不應(yīng)該不成比例的（過多或過少）承擔(dān)有害的環(huán)境后果和解決環(huán)境問題的成本［8-9］。

關(guān)于環(huán)境公平的基礎(chǔ)有“卡爾多-?？怂箻?biāo)準(zhǔn)”與“戴維斯-諾斯標(biāo)準(zhǔn)”之爭。有學(xué)者認為，一項帶有污染的經(jīng)濟活動，其收益在補償完污染承擔(dān)者的成本之后仍有凈剩余，便達到了 “集體效率的目標(biāo)”，這是“卡爾多-?？怂箻?biāo)準(zhǔn)”，是不公平的。因為，收益和成本由不同的主體承擔(dān)，更應(yīng)考慮這些經(jīng)濟活動中的成本收益的分擔(dān)，即“戴維斯-諾斯標(biāo)準(zhǔn)”，盡可能使每個行為主體的成本收益達到一種均衡，而不是一種整體或總量的均衡。

歸納起來，環(huán)境公平的內(nèi)涵應(yīng)包括：各個群體從環(huán)境中獲得的收益對等，各個群體在環(huán)境污染中承擔(dān)的成本對等，各個群體從環(huán)境中獲得收益和承擔(dān)環(huán)境破壞的成本對等，從環(huán)境中得到收益和環(huán)境惡化的成本承擔(dān)的主體一致。

鐘茂初等：環(huán)境公平問題既有研究述評及研究框架思考

中國人口·資源與環(huán)境 2012年 第6期2 關(guān)于環(huán)境公平問題的研究綜述

篇(4)

一、環(huán)境審計概述

（一）環(huán)境審計的產(chǎn)生背景 從20 世紀(jì)70 年代開始，西方發(fā)達國家出于競爭和自身發(fā)展的需要，同時，面臨社會對環(huán)境信息的需求，一些公司開始在年度報告中披露企業(yè)有關(guān)環(huán)境方面的信息。目前環(huán)境信息已成為評價企業(yè)持續(xù)經(jīng)營能力和業(yè)績以及制定相關(guān)決策的重要因素和指標(biāo)，為企業(yè)財務(wù)報告的內(nèi)部和外部使用者提供可靠有效的信息。而對于一個經(jīng)濟快速發(fā)展的國家來說，由于企業(yè)是環(huán)境污染和資源使用的制造者和受益者，是環(huán)境問題發(fā)生的主要來源，在發(fā)展生產(chǎn)經(jīng)營活動的同時，企業(yè)作為社會生產(chǎn)總值的貢獻者應(yīng)該重視環(huán)境問題，對于環(huán)境污染的治理情況和各種資源的使用情況，應(yīng)該對投資人、社會和政府進行詳細的交待，這些都需要企業(yè)在財務(wù)報告中對外披露。

（二）環(huán)境審計的必要性 在眾多企業(yè)中，上市公司最受市場和公眾的關(guān)注，并且由于他們已經(jīng)具有了一定規(guī)模和發(fā)展的成熟度，所以上市公司的對外審計報告也更加注重在環(huán)境方面的規(guī)范和責(zé)任，使公眾可以具體地知道公司在發(fā)展的同時，對環(huán)境保護和治理的重視及實質(zhì)行動。公司環(huán)境信息披露的方式也從最初的只在年度報告的“管理層分析和討論”簡略提及，發(fā)展到如今有些公司已經(jīng)制定獨立的企業(yè)環(huán)境報告，內(nèi)容也從環(huán)境映像信息擴展到環(huán)境會計和環(huán)境審計信息。披露環(huán)境信息的行業(yè)也從與環(huán)境有關(guān)聯(lián)的敏感型行業(yè)發(fā)展到不同類型的許多企業(yè)。我國環(huán)境審計正處于發(fā)展過程中，有關(guān)法律法規(guī)尚待完善，因此分析目前環(huán)境審計現(xiàn)狀及問題仍以環(huán)境信息披露為主體。筆者以造紙印刷業(yè)上市公司為例，通過分析目前我國環(huán)境信息披露方面的現(xiàn)狀，以此發(fā)現(xiàn)現(xiàn)階段環(huán)境審計存在的問題并提出對策。

二、企業(yè)環(huán)境信息披露現(xiàn)狀分析

（一）樣本選取 根據(jù)2010年9月環(huán)保部公布的《上市公司環(huán)境信息披露指南》，火電、鋼鐵、水泥、電解鋁、煤炭、冶金、化工、石化、建材、造紙、釀造、制藥、發(fā)酵、紡織、制革和采礦業(yè)等16類行業(yè)為重污染行業(yè)。因此筆者選取造紙印刷業(yè)作為研究樣本，選取2011年滬市造紙印刷行業(yè)在滬市A股上市的公司共13家。在樣本選取時，遵循兩條原則，一是不選取ST公司，因為代表幾年來財務(wù)狀況發(fā)生異常變動；二是不選取發(fā)行S股的公司。S股和A股公司的經(jīng)營情況有很多差異，為避免統(tǒng)計分析時產(chǎn)生誤差，所以將S股公司排除在樣本選取范圍之外。

（二）研究方法 根據(jù)《證券法》和《公開發(fā)行股票公司信息披露實施細則》的規(guī)定，上市公司信息披露的文件主要包括： 招股說明書、上市公告書、定期報告和臨時報告。本文采用統(tǒng)計分析與案例分析相結(jié)合的方法，分析造紙印刷行業(yè)公司在滬市首次公開發(fā)行招股說明書和2011年年度報告以及其他文件相關(guān)的環(huán)境信息披露的報告，以了解上市公司環(huán)境信息披露方面所做的努力。其中，這些樣本公司的年度報告和招股說明書主要來源于巨潮咨詢網(wǎng)和上海證券交易所網(wǎng)。

（三）環(huán)境信息披露現(xiàn)狀

（1）招股說明書中環(huán)境信息的披露。從招股說明書的內(nèi)容來看，除了界龍實業(yè)以外，其它12 家上市企業(yè)都進行了一定程度上行業(yè)，披露比例高達92%。由于造紙印刷業(yè)屬重污染行業(yè)，所以對環(huán)境問題的關(guān)注和重視是上市公司必須承擔(dān)和解決的問題。這些公司信息披露的方式存在很多變化：1997年以前上市的公司主要在招股說明書的“環(huán)保風(fēng)險”中說明有關(guān)環(huán)境的情況，2000年以后在說明書的“募集資金運用”、“發(fā)行人情況”等部分都對環(huán)境治理和防范等進行了闡述，而2004 年之后則在招股說明書的“業(yè)務(wù)和技術(shù)”部分詳細披露了公司的環(huán)境信息，如2004 年在滬上市的岳陽林紙在“業(yè)務(wù)與技術(shù)”部分具體說明了企業(yè)生產(chǎn)過程中產(chǎn)生的環(huán)境風(fēng)險、污染情況以及對污染物的排放和處理、環(huán)境管理體系的認證方面的情況，2012年上市的東風(fēng)股份公司在其招股說明書中更說明了該公司環(huán)保安全的優(yōu)勢，具體情況見表2。

（2）年度報告中的環(huán)境信息披露。從這13家樣本公司來看，它們都采用了補充報告的模式來披露環(huán)境信息，在年度報告現(xiàn)有模式的基礎(chǔ)上在“董事會報告”、“會計報表”等結(jié)構(gòu)中添加公司的環(huán)境信息，但缺少量化的數(shù)據(jù)或體現(xiàn)其環(huán)境狀況的圖形和表格。目前這13家公司均沒有采用編制獨立環(huán)境報告的方法披露環(huán)境信息。通過分析13家樣本公司2011年的年度報告，除了界龍實業(yè)沒有進行環(huán)境信息披露外，其余公司均對環(huán)境信息進行了不同程度的披露。上市公司大部分均在“公司治理結(jié)構(gòu)”這一部分披露環(huán)境信息，其次是在“董事會報告”，但沒有一家公司獨立的環(huán)境報告書。其中詳細披露環(huán)境信息的有9家，簡略披露的有3家，沒有披露環(huán)境信息的只有1家。環(huán)境信息披露情況與審計意見如表3，從表3可以看出，目前環(huán)境信息披露的內(nèi)容大部分都是標(biāo)準(zhǔn)無保留意見，因此，環(huán)境信息披露的內(nèi)容和形式都沒有在審計報告中得到詳細直觀的體現(xiàn)，也就是說環(huán)境審計基本沒有體現(xiàn)出其環(huán)境信息披露方面的作用。

三、環(huán)境信息披露審計現(xiàn)狀

（一）環(huán)境信息內(nèi)容少，比較分散 從這13家樣本公司環(huán)境信息披露的情況來看，其主要是根據(jù)各公司的經(jīng)營方向有選擇性地對環(huán)境相關(guān)信息進行說明，內(nèi)容模糊概括。從形式來看，主要在“董事會報告”、“公司治理結(jié)構(gòu)”部分予以強調(diào)；從內(nèi)容來看，環(huán)境信息中說明了對于污染排放的控制和治理、環(huán)保方面的投資，但多數(shù)屬于非貨幣性的說明，并沒有詳細披露環(huán)境保護方面的影響和效果。

披露內(nèi)容較多的如恒豐紙業(yè)，在公司治理結(jié)構(gòu)中利益相關(guān)者的部分提到“公司能夠充分尊重和維護相關(guān)利益者的合法權(quán)益，實現(xiàn)股東、員工、社會等各方利益的協(xié)調(diào)平衡，能夠關(guān)注所在地區(qū)的公益事業(yè)、環(huán)境保護等問題，不斷增加對環(huán)保治理的投入，積極響應(yīng)國家提出的‘節(jié)能減排’號召，重視公司的社會責(zé)任，共同推動公司持續(xù)、健康地發(fā)展”。還提到了公司節(jié)能減排的情況：2011年公司明確了年度節(jié)能目標(biāo)和長遠總體發(fā)展戰(zhàn)略，編制并且下發(fā)了《2011年節(jié)能減排實施方案》，恒豐紙業(yè)還在對公司新年度的經(jīng)營目標(biāo)和工作思路中強調(diào)要關(guān)注節(jié)能環(huán)保，努力創(chuàng)建“兩型企業(yè)”，把環(huán)保、節(jié)能和低碳經(jīng)濟理念貫徹到各項工作中，穩(wěn)步抓好戰(zhàn)略落實，推動恒豐綠色發(fā)展。另外，公司在董事會報告中的“技術(shù)創(chuàng)新”中提到了2011年公司堅持以開發(fā)“安全、低碳、綠色、環(huán)?！碑a(chǎn)品為導(dǎo)向，在科技投入、技術(shù)研發(fā)、知識產(chǎn)權(quán)等方面實現(xiàn)了重大突破，以創(chuàng)造恒豐紙業(yè)新的效益增長點為研發(fā)重點。

披露內(nèi)容簡略的企業(yè)如博匯紙業(yè)，在2011年的公司年度報告中，僅在董事會報告中披露“在報告期內(nèi)，公司廢水深度處理系統(tǒng)運作正常，能夠嚴(yán)格按照環(huán)保部門及地方環(huán)保要求達標(biāo)排放；其次公司嚴(yán)查設(shè)備跑、冒、滴、漏的現(xiàn)象，對制漿和造紙的工藝、設(shè)備進行了嚴(yán)格的改造和升級，有效降低了水、電、汽等的能耗?！痹趯疚磥淼恼雇糠痔岬浇窈筝^長一段時間內(nèi)，市場競爭將日趨激烈、原材料供應(yīng)將日趨緊張、環(huán)保要求將日趨嚴(yán)格。隨著造紙行業(yè)“十二五”規(guī)劃的出臺，對造紙業(yè)提出優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、產(chǎn)品結(jié)構(gòu)和企業(yè)組織結(jié)構(gòu)的要求，通過提升改造、淘汰落后產(chǎn)能、增強新產(chǎn)品開發(fā)能力和品牌創(chuàng)建能力，把生態(tài)環(huán)境與節(jié)能減排提到了更加重要的位置。信息披露形式也缺乏標(biāo)準(zhǔn)化和規(guī)范化，企業(yè)環(huán)境會計信息分布零散，給信息使用者獲取環(huán)境會計信息增加了難度，不利于信息的傳播和交流。

（二）環(huán)境信息披露內(nèi)容缺乏數(shù)據(jù)量化 大部分公司在披露環(huán)境相關(guān)信息時僅僅提到了公司進行環(huán)境治理和保護的必要性，強調(diào)其會嚴(yán)格遵守政府制定的相關(guān)環(huán)境保護法律和法規(guī)，但并沒有詳細說明如何維護環(huán)境和生態(tài)的平衡并減少污染物的排放。從樣本可以看出環(huán)境會計信息的披露主要是陳述，而不是貨幣計量的方式，缺少公司之間的比較性和相關(guān)性，不利于政府監(jiān)督和管理，而且也缺乏細化的數(shù)據(jù)化指標(biāo)。對于未來與環(huán)境有關(guān)的信息采用的是定性方法，缺少貨幣性的衡量標(biāo)準(zhǔn)和數(shù)據(jù)。同時，披露的大部分內(nèi)容反映了過去已經(jīng)發(fā)生的事項，如環(huán)境保護認證，且多是對于環(huán)境方面的決策無用的信息，不是以公司長遠發(fā)展的視角來看待，無法滿足公司內(nèi)部和外部信息使用者對投資決策的需求。

（三）環(huán)境信息披露缺乏有力的監(jiān)管措施 首次公開發(fā)行股票時的披露情況比之后經(jīng)營過程中的披露狀況好很多。我國在《關(guān)于對申請上市的企業(yè)和申請再融資的企業(yè)進行環(huán)境保護核查的通知》及《公開發(fā)行證券的公司信息披露內(nèi)容與格式準(zhǔn)則第1號——招股說明書》中規(guī)定，“股票發(fā)行人要公布其業(yè)務(wù)或募集資金擬投資項目是否符合環(huán)保要求，要說明發(fā)行人是否因環(huán)保產(chǎn)生侵權(quán)、近三年來是否因違反環(huán)保方面的法律、法規(guī)而被處罰?！币陨弦?guī)定是對于初次上市的公司來說。只有少量的報告會定期披露環(huán)境方面的信息，也幾乎沒有其他形式的法規(guī)來引導(dǎo)環(huán)境信息在年度報告中明確充分的披露，而且對于環(huán)境信息的前景內(nèi)容的披露要好于持續(xù)經(jīng)營活動中對環(huán)境方面信息的披露。目前我國還沒有利用環(huán)境審計來保護環(huán)境，大多數(shù)報告只是針對企業(yè)的財務(wù)狀況。從現(xiàn)有數(shù)據(jù)可以看出，審計意見的類型和環(huán)境信息的披露程度沒有直接的關(guān)聯(lián)，如沒有披露任何環(huán)境信息的公司依然被出具了標(biāo)準(zhǔn)無保留意見，超過90%的公司無論其是否說明了環(huán)境方面的信息，都可以得到標(biāo)準(zhǔn)無保留意見。這也說明環(huán)境審計對于我國目前的公司來說還沒有起到監(jiān)督和控制企業(yè)環(huán)境治理方面的作用。

（四）披露主體范圍較窄 目前，我國公眾對于環(huán)境的維護意識仍然很低，一些企業(yè)一味地追求經(jīng)濟利益而忽視對環(huán)境的治理，這不利于企業(yè)和社會的可持續(xù)發(fā)展。且政府通常只強制污染型企業(yè)進行環(huán)境的相關(guān)披露，對于其他企業(yè)則采用自愿披露的方式。采用自愿披露方式的企業(yè)在解決環(huán)境治理問題上將面臨較小的壓力。更進一步，企業(yè)披露環(huán)境信息的目的不是為了承擔(dān)社會責(zé)任，而是為了建立良好的企業(yè)形象。近年來，盡管披露環(huán)境信息的企業(yè)數(shù)量在不斷增加，但大多數(shù)上市公司依然集中在重污染型企業(yè)。而且，大多數(shù)的環(huán)境信息披露僅僅是關(guān)于公司怎樣規(guī)避環(huán)境風(fēng)險、建立環(huán)境管理系統(tǒng)、對環(huán)境方面承擔(dān)了哪些社會義務(wù)的概括和簡單籠統(tǒng)的說明，并沒有認真細致的討論和研究怎樣實施治理環(huán)境污染，排放污染物的相關(guān)對策和目標(biāo)，也即缺少實質(zhì)性的作為。

四、環(huán)境信息披露審計完善對策

（一）建立環(huán)境信息披露監(jiān)管準(zhǔn)則和審計準(zhǔn)則 法律是開展環(huán)境審計和環(huán)境會計的基石，是環(huán)境審計工作的可靠依據(jù)和保障。目前，我國已建立了較為健全的環(huán)境保護方面的法規(guī)和審計準(zhǔn)則體系，法律方面如《環(huán)境保護法》、《大氣污染防治法》、《礦產(chǎn)資源法》和《水污染防治法》等，審計準(zhǔn)則如《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1631號——財務(wù)報表審計中對環(huán)境事項的考慮》，都詳細說明了企業(yè)在環(huán)境問題上需做的努力。然而這些法規(guī)和標(biāo)準(zhǔn)還無法形成一個責(zé)任分工明確、評價標(biāo)準(zhǔn)明確的有效的法律制度體系。所以政府和相關(guān)部門應(yīng)盡快建立可操作的環(huán)境審計方面的工作標(biāo)準(zhǔn)和細則，完善有關(guān)環(huán)境審計立法，使環(huán)境審計制度真正建立起來。

（二）完善企業(yè)環(huán)境信息披露機制 目前我國環(huán)境審計的主體是國家審計，注冊會計師所開展的社會審計并未成熟。因此可以規(guī)范企業(yè)環(huán)境保護的披露形式，如建立“第三方”——以注冊會計師為主體來進行環(huán)境審計，這樣有利于公正、公開、公平的發(fā)表意見，更容易使公眾接受和認可。此外，不僅僅要發(fā)表環(huán)境方面的獨立意見，還要將內(nèi)容細化和量化，更專業(yè)的披露和說明企業(yè)在環(huán)境管理與運用方面的不足或者優(yōu)勢。更進一步，也可以為企業(yè)出具統(tǒng)一單獨的與環(huán)境有關(guān)聯(lián)的財務(wù)報告或?qū)徲媹蟾妫o出審計意見。此外，證券發(fā)行過程的其它中介服務(wù)機構(gòu)，如律師事務(wù)所、證券商等，也應(yīng)在對上市公司環(huán)境信息披露進行審核時履行相應(yīng)的環(huán)境信息監(jiān)管責(zé)任。

（三）加大環(huán)保宣傳力度，完善法律法規(guī) 首先，必須大力宣傳環(huán)保的概念，普及環(huán)保知識，增強民眾的環(huán)境保護意識和責(zé)任，對破壞環(huán)境的行為進行嚴(yán)厲監(jiān)管并加大處罰，提高污染環(huán)境的成本。近年來，國家環(huán)?？偩纸⒘斯箔h(huán)境信息披露制度，特別是突發(fā)環(huán)境事件信息披露制度，以此來維護人民群眾的環(huán)境知情權(quán)。其次，企業(yè)應(yīng)加強與政府的合作，貫徹落實與環(huán)境有關(guān)的一切法律和政策，使環(huán)保意識深入人心，并實施節(jié)能減排，重視對環(huán)境污染的治理。

（四）加強與國外環(huán)境審計組織的溝通和合作 環(huán)境保護是全球面臨的挑戰(zhàn)和問題，我國應(yīng)學(xué)習(xí)國外的成功經(jīng)驗，借鑒并加以應(yīng)用。如在澳大利亞，政府和民間有很多應(yīng)對環(huán)境問題所提出的項目和計劃，澳大利亞的采礦業(yè)對環(huán)境質(zhì)量的關(guān)注越來越多。隨著對自然風(fēng)景、植物和動物棲息地保護意識的增強，政府開始了社會保護的工作，增加對潛在污染排放如含有沉積物或化學(xué)品、水和有毒氣體的控制，提高能源的使用效率。通過開展“溫室挑戰(zhàn)項目”，澳大利亞政府和企業(yè)合作，許多公司自愿減少溫室氣體排放，并且每年為政府提供有關(guān)溫室氣體的排放報告。這都值得我國借鑒和學(xué)習(xí)，為我國的環(huán)境審計建設(shè)提供參考，從而更好地開展環(huán)境保護工作。

參考文獻：

[1]李明輝、張艷、張娟：《國外環(huán)境審計研究述評》，《審計與經(jīng)濟研究》2011年第4期。

篇(5)

【關(guān)鍵詞】環(huán)境會計；環(huán)境會計要素；環(huán)境會計核算

一、環(huán)境會計定義和我國環(huán)境會計要素核算的現(xiàn)狀

（一）環(huán)境會計定義

1.國外學(xué)者的定義

英國學(xué)者R.H.格瑞認為，環(huán)境會計是“一種人造和自然資本增減的會計，最為重要的是，在二者之間轉(zhuǎn)換的會計”。加拿大審計署的D.B.羅賓斯坦認為，環(huán)境會計是“在為了交易和促進公共福利、為了創(chuàng)造未來用途的財富以及保護資源時，根據(jù)資源管理者和資源所有者一致同意的慣例來核算和計量這些資源耗費的會計”。加拿大學(xué)者霍金森認為，環(huán)境會計“即用貨幣單位表示又用實物單位表示的，有助于改善整個社會環(huán)境資源的會計?！?/p>

2.國內(nèi)學(xué)者對環(huán)境會計的定義

《現(xiàn)代會計百科辭典》[1]定義環(huán)境會計是“從社會利益角度計量和報導(dǎo)企業(yè)、事業(yè)機關(guān)等單位的社會活動對環(huán)境的影響及管理情況的一項管理活動。它旨在指導(dǎo)經(jīng)濟資源做最有效運用及最佳調(diào)配，以提高社會整體效益?！?/p>

王紹梅（2003）[2]定義環(huán)境會計為“綠色會計，它是根據(jù)會計學(xué)的理論和方法，以貨幣為主要計量尺度，輔之以其他計量方法，以有關(guān)資源、環(huán)境、生態(tài)及會計、審計等法規(guī)為依據(jù)，研究社會、經(jīng)濟的發(fā)展同資源、環(huán)境、生態(tài)之間的關(guān)系，核算對資源、環(huán)境、生態(tài)的開發(fā)、利用、防治的資金支出和成本費用，評估分析所投入資金產(chǎn)生的經(jīng)濟效益、社會效益和環(huán)境效益”。

孟凡利博士[3]認為：“環(huán)境會計是企業(yè)會計的一個新興分支，是運用會計學(xué)的基本原理與方法，采用多種計量手段和屬性，對企業(yè)的環(huán)境活動和與環(huán)境有關(guān)的經(jīng)濟活動和現(xiàn)象所做的反映和控制”。

唐洋（2009）[4]歸納環(huán)境會計由宏觀和微觀兩個層次構(gòu)成，宏觀環(huán)境會計主要是指國民經(jīng)濟環(huán)境核算，微觀環(huán)境會計是指企業(yè)等微觀主體與環(huán)境有關(guān)事項的核算。本文的研究對象是企業(yè)的會計實務(wù)，因此本文將只關(guān)注環(huán)境會計的微觀定義。本文將采用唐洋（2009）對環(huán)境會計的定義，就是“環(huán)境會計是以會計學(xué)的基本理論和方法為基礎(chǔ)，以有關(guān)環(huán)境法律、法規(guī)為依據(jù)，采用貨幣計量和非貨幣計量單位，對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動涉及的環(huán)境要素進行確認、計量和報告的會?！?/p>

（二）我國環(huán)境會計要素核算現(xiàn)狀

在20世紀(jì)90年代，隨著我國環(huán)境問題的惡化，我國開始了環(huán)境會計的研究。其中有不少學(xué)者將會計要素的計量和確認作為了環(huán)境會計研究的重點。其代表研究如下：

吳冬霞[5]通過在環(huán)境要素的特殊性分析的基礎(chǔ)上，提出了環(huán)境資產(chǎn)、環(huán)境成本以及環(huán)境收益等要素的確認標(biāo)準(zhǔn)。

許家林、王昌銳[6]在對會計確認標(biāo)準(zhǔn)對環(huán)境資產(chǎn)和環(huán)境成本內(nèi)涵的研究基礎(chǔ)上提出了只有符合資產(chǎn)確認要素的環(huán)境成本才能被確認為環(huán)境資產(chǎn)的主張。

李殊[7]提出了環(huán)境資產(chǎn)可以用市場價值法、替代市場價值法、或者調(diào)查判斷法計價。楊文杰提出用機會成本法和影子價格法對環(huán)境要素進行核算。

相對于發(fā)達國家，我國的環(huán)境會計實務(wù)還處于初級階段，依舊有許多急需解決的問題，其主要問題如下：

1.環(huán)境會計要素核算不具有針對性[8]

由于沒有具體的環(huán)境會計核算指南，目前我國的會計實務(wù)對企業(yè)的環(huán)境項目的核算不清晰。所有的環(huán)境會計項目都是按照日常會計實務(wù)來進行核算的。例如當(dāng)企業(yè)發(fā)生環(huán)境相關(guān)環(huán)境費用時破壞環(huán)境支付罰款或者支付給相關(guān)部門的排污費時，企業(yè)的會計處理是計入“管理費用”，然后在其明細賬下增設(shè)了“排污費”，“綠化費”等等。一般企業(yè)是把這些費用作為當(dāng)期損益處理，只有在金額較大的時候才以資本化的形式處理。這樣的方法雖操作簡單，但是同管理費用一起核算不能反映出企業(yè)與環(huán)境的業(yè)務(wù)往來，這樣的會計實務(wù)影響了企業(yè)環(huán)境披露的信息。不能取信于公眾。

2.環(huán)境信息披露不足

王琳、肖旭[9]指出：由于我國環(huán)境會計研究的起步較晚，目前還沒有強制性的準(zhǔn)則規(guī)范，導(dǎo)致大多數(shù)企業(yè)決絕向社會公眾披露相關(guān)的環(huán)境信息，使得政府和社會公眾部門無法了解企業(yè)在經(jīng)營活動中破環(huán)、污染、治理環(huán)境的相關(guān)信息。

3.會計人員的環(huán)境會計人員知識不夠

為了對環(huán)境會計進行準(zhǔn)確的核算，需要環(huán)境技術(shù)人員和財務(wù)會計人員共同完成。由于我國目前的會計人員主要來自于財務(wù)、審計人員。他們對環(huán)境、可持續(xù)發(fā)展這方面的知識比較缺乏。另外，我國的企業(yè)也缺乏相應(yīng)的環(huán)境會計人才，這都給我國企業(yè)全面實施環(huán)境會計帶來了很大的困難[8]

4.環(huán)境要素確認和計價可操作性差

我國學(xué)者對環(huán)境會計要素計價和確認方面提出了很多的方法，但是對企業(yè)來說，可操作性很難。例如，楊文杰[10]提出用影子價格法對環(huán)境要素進行確認。影子價格實際上是資源投入的潛在邊際效益，反映了產(chǎn)品的供求狀況和資源的稀缺程度，資源越豐富，其影子價格越低，反之亦然，即資源的數(shù)量和產(chǎn)品的價格影響著影子價格的大小。企業(yè)在實施過程中，很難確認資源的邊際效益，更無法量化資源的稀缺程度。因此，在對環(huán)境要素計價中將很難準(zhǔn)確估計其價格。

因此，本文將在對以前年度國內(nèi)外環(huán)境會計研究的基礎(chǔ)上，對我國在環(huán)境會計要素的計量和核算，以及我國如何有效實施環(huán)境會計提出相關(guān)的建議。本文的結(jié)構(gòu)如下：第二部分是環(huán)境會計的基本概念，包括國內(nèi)外學(xué)者對環(huán)境會計的定義，國外對環(huán)境會計研究的狀況。第三部分是我國環(huán)境會計要素和核算的具體內(nèi)容，最后一部分為對我國實施環(huán)境會計的建議。

二、國外環(huán)境會計的發(fā)展?fàn)顩r

環(huán)境會計的研究高速發(fā)展是在上個世紀(jì)90年代初。1987年聯(lián)合國環(huán)境與發(fā)展委員會發(fā)表了《我們共同的未來》的長篇報告，在該報告中明確提出了可持續(xù)發(fā)展的概念。該報告使各國更深刻地了解到了經(jīng)濟發(fā)展和環(huán)境的密切關(guān)系，即是經(jīng)濟社會的發(fā)展絕對不能以犧牲環(huán)境為前提。在“可持續(xù)發(fā)展”的指導(dǎo)思想下，環(huán)境會計研究在各國開始了迅速的發(fā)展。1995年，國際上第一部關(guān)于環(huán)境會計和報告指南：《環(huán)境會計和財務(wù)報告的立場公告》由聯(lián)合國國際會計和報告標(biāo)準(zhǔn)政府間專家工作組（IASR）頒布。后來，IASR又接連頒布了《環(huán)境成本與負債的會計與財務(wù)報告》、《企業(yè)環(huán)境業(yè)績與財務(wù)業(yè)績指標(biāo)的結(jié)合》等一系列的指南。這些指南為各國從事環(huán)境會計的理論和實務(wù)研究提供了有價值的依據(jù)。本文將介紹美國、日本的研究情況。

1.美國環(huán)境會計的發(fā)展?fàn)顩r

美國的環(huán)境會計研究開始于20世紀(jì)70年代，重點是研究環(huán)境會計信息的披露。在環(huán)境會計信息的披露中，美國政府機構(gòu)和其他專業(yè)團體，如美國環(huán)保署、財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會、證監(jiān)會、注冊會計師協(xié)會等發(fā)揮了重要的作用。其中，美國環(huán)保署與1992年專門編寫了組織編寫了《環(huán)境會計導(dǎo)論：作為一種企業(yè)管理工具》一書。在該書中對環(huán)境會計進行了明確的定義，也對企業(yè)計算和分配環(huán)境成本、披露環(huán)境會計信息提供了有用的指導(dǎo)。1995年，美國環(huán)?？偸鹩至恕豆膭钭晕冶O(jiān)督：發(fā)現(xiàn)、披露、改正和防止違法》的政策，這個政策的目的在于企業(yè)能夠自覺地發(fā)現(xiàn)和改正其對環(huán)境破壞的行為，而且該政策還對自愿披露、改正污染環(huán)境行為的企業(yè)給予一定的例如減免部分法律責(zé)任的獎勵。美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會（FASB）則在1989年研究對環(huán)境會計的處理問題。最初的研究重點是環(huán)境負債和環(huán)境支出兩大部分。FASB發(fā)表了《EiTF89-3石棉清除成本會計處理》、《EITF90-8環(huán)境污染費用的資本化》、《EITF93-5環(huán)境負債會計》3個有關(guān)企業(yè)環(huán)境成本處理的公告；前兩個準(zhǔn)則說明了處理環(huán)境費用的方法，即是應(yīng)該對環(huán)境費用采用費用化的方法，只有三個條件出現(xiàn)的時候才能資本化：一是延長了資產(chǎn)使用壽命，增大了資產(chǎn)的生產(chǎn)能力，或改進其生產(chǎn)效率；二是可以減少或防止以后的環(huán)境污染；三是資產(chǎn)將被出售。最后一個準(zhǔn)則要求企業(yè)將環(huán)境負債項目與其他或有負債項目分開核算。美國證監(jiān)會（SEC）也在1993年6月了92號公告，該公告明確規(guī)定上市企業(yè)必須披露潛在的環(huán)境負債，否則將會被處以50萬美元以上的罰款，并通過相關(guān)媒體公布。另外環(huán)保署還及時向證監(jiān)會提供存在潛在環(huán)境負債的企業(yè)名單，使證監(jiān)會關(guān)注企業(yè)的環(huán)保責(zé)任和環(huán)保風(fēng)險[10]。由此可見，美國各個政府部門和社會專業(yè)團體對環(huán)境會計在美國的研究和發(fā)展起了相當(dāng)關(guān)鍵的作用。

美國的會計學(xué)者認為，企業(yè)排放的廢棄物必然會導(dǎo)致環(huán)境資源遭到破環(huán)，治理環(huán)境污染必然會導(dǎo)致人力，財力、和物力的耗費，因此跟環(huán)境的先關(guān)損耗、費用都納入了環(huán)境會計的核算范圍，因此在美國的環(huán)境會計實務(wù)將環(huán)境資產(chǎn)、環(huán)境成本和環(huán)境收益作為獨立環(huán)境會計要素納入其核算體系[10]。

在美國在現(xiàn)行的會計科目中設(shè)置了有關(guān)環(huán)境相關(guān)的科目，資產(chǎn)類會計科目、負債類會計科目、成本費用類會計科目、損益類會計科目、所有者權(quán)益類會計科目[7]。

2.日本環(huán)境會計的發(fā)展?fàn)顩r

日本環(huán)境會計的發(fā)展在亞洲最具有代表性[11]。相比歐美發(fā)達國家，日本的環(huán)境會計研究雖然起步較晚，但是發(fā)展非常迅速。1999年被日本會計界成為環(huán)境會計元年[11]。1999年日本環(huán)境省了《關(guān)于環(huán)保成本公示指南》，將環(huán)境會計核算問題提到政府法規(guī)層次[12]，許多企業(yè)也按照指南的要求披露了環(huán)境會計的信息。隨后，環(huán)境省以及相關(guān)部門陸續(xù)發(fā)表了一系列的準(zhǔn)則，如2000年的《關(guān)于環(huán)境會計體系的建立（2000年報告）》確定了如何確定環(huán)境收益的確認，2001年，日本工人會計師協(xié)會了《環(huán)境會計指南（2000）》，2002年，環(huán)境省發(fā)表的《環(huán)境會計指南（2002）》。種種跡象表明，日本的環(huán)境會計正在向著制度化、健康化的方向發(fā)展。日本環(huán)境會計的發(fā)展為亞洲各國實施環(huán)境會計提供了寶貴的經(jīng)驗[11]。

三、我國環(huán)境會計要素的確認和計量

本部分將重點討論我國在實施環(huán)境會計實務(wù)中應(yīng)該包括的要素，以及如何對其確認、計量和核算。

本文通過對國外發(fā)達國家環(huán)境會計的研究，作者認為我國的環(huán)境要素應(yīng)當(dāng)包括排放的廢棄物而污染的生態(tài)資源、還有就是為保護環(huán)境而耗用的人力、物力、財力等費用。環(huán)境會計的科目設(shè)置應(yīng)該包括以下幾大要素：環(huán)境資產(chǎn)、環(huán)境負債、環(huán)境成本、環(huán)境收入和環(huán)境利潤。下面本文將會從這三個方面介紹如何對環(huán)境會計的六大要素如何確認和計量。

（一）環(huán)境資產(chǎn)

1.環(huán)境資產(chǎn)的確認

徐鴻和朱小平[13]認為“環(huán)境資產(chǎn)是指特定個體從已經(jīng)發(fā)生的事項取得或加以控制，能以貨幣計量，可能帶來未來效用的環(huán)境資源”。徐鴻和朱小平[7]只有滿足以下幾點才能確認為環(huán)境資產(chǎn)：1）能給企業(yè)帶來未來的效益；如果一項環(huán)境資產(chǎn)不能為企業(yè)帶來任何未來的收益，則不能通過環(huán)境會計核算；2）企業(yè)必須對該環(huán)境資產(chǎn)有實際的控制權(quán)，控制權(quán)是指企業(yè)對該資產(chǎn)有使用權(quán)，但是沒有所有權(quán)；3）環(huán)境資產(chǎn)必須能夠可靠的計量；當(dāng)環(huán)境資源是企業(yè)通過購買的形式獲得的，其價值可以按所支付的金額進行核算；當(dāng)環(huán)境資源是憑借某種權(quán)利取得，或是大自然賜予時，只有在可以合理進行計量時，才能按照環(huán)境資產(chǎn)入賬，在自然資源和生態(tài)資源中，有大部分的資源是企業(yè)難以對其進行直接計量，因此對環(huán)境資產(chǎn)的計價，企業(yè)需要采用對其進行合理估計，因此對環(huán)境資源合理估價的方法必須具備合理性；4）環(huán)境資產(chǎn)必須具有稀缺性，有些環(huán)境資產(chǎn)為不可更新資源，一旦被耗用便不可再生或者需要很長的時間再生，其儲存量也會隨著企業(yè)的開發(fā)活動逐漸減少。

目前的研究現(xiàn)狀，以及環(huán)境會計理論實物研究的進展情況，本文將引用徐鴻和朱小平[13]將環(huán)境資產(chǎn)定義為：企業(yè)通過過去的交易事項取得，能以貨幣計量的、能為企業(yè)帶來潛在的收益的自然資源，如土地、森林、草原、水域、礦藏等[13]。

2.環(huán)境資產(chǎn)的計價

根據(jù)以前部分的討論，我們將環(huán)境資產(chǎn)分為有市場價格的自然資源和無市場價格的自然資源，當(dāng)企業(yè)取得有市場價格，如通過購買的方式取得水域、森林、礦藏等自然自然資源的時，企業(yè)應(yīng)該以實際的支付金額作為環(huán)境資產(chǎn)的入賬價值。

如果企業(yè)取得的環(huán)境資產(chǎn)沒有市場價值時，不同的國家采用的會計實務(wù)有所不同。在美國采用機會成本法和影子價格法計價。影子價格法是指影子價格實際上是最優(yōu)化的線性拉格朗日函數(shù)的拉氏乘子，即目標(biāo)函數(shù)發(fā)生的增值[10]。由于企業(yè)在實際操作當(dāng)中的復(fù)雜性，本文建議企業(yè)采用機會成本法。

機會成本法的指導(dǎo)思想是由于資源有限，在使用資源時選擇了一種機會就必然放棄另外一種使用機會[10]。例如面對一片森林資源，政府部門通常面臨兩種選擇，一是把使用權(quán)交給一個企業(yè)作為生產(chǎn)經(jīng)營活動，二是將森林砍伐然后出售。無論政府部門采取哪一種方案，剩下的那個方案便是機會成本，該成本的計價就是舍棄某一種方案而帶來的收益。該種環(huán)境資產(chǎn)的計價具有模糊性的特點。

3.環(huán)境資產(chǎn)的會計處理

為核算環(huán)境資產(chǎn)，企業(yè)可以設(shè)置“環(huán)境資產(chǎn)”、“環(huán)境資產(chǎn)損耗”和“環(huán)境資產(chǎn)凈值”等科目。具體做法如下：

（1）環(huán)境資產(chǎn)

該科目主要用于反應(yīng)環(huán)境資產(chǎn)的增減變化。當(dāng)企業(yè)取得和經(jīng)營相關(guān)的有關(guān)可計量自然資源時，如土地、森林、草原、水域、礦藏等，應(yīng)按照實際取得的價格或者機會成本借記“環(huán)境資產(chǎn)”，貸記“銀行存款”等相關(guān)科目。該科目的余額在借方，表明可供使用的環(huán)境資產(chǎn)。

（2）環(huán)境資產(chǎn)損耗

該科目如同“累計折舊”科目，是環(huán)境資產(chǎn)的備抵科目。但環(huán)境資源不作為資產(chǎn)，故不能通過折舊來補償環(huán)境會計把環(huán)境資源作為資產(chǎn)，通過折耗來補償其耗減。本文認為，企業(yè)在經(jīng)營活動中將消耗環(huán)境資產(chǎn)，環(huán)境資產(chǎn)也隨著企業(yè)的經(jīng)營年限逐步減少，直至消耗殆盡。因此，當(dāng)企業(yè)消耗環(huán)境資產(chǎn)時，可借記“環(huán)境資產(chǎn)損耗”，貸記“環(huán)境資產(chǎn)科目”該科目期末余額將轉(zhuǎn)入“環(huán)境利潤”的借方余額。

（3）環(huán)境資產(chǎn)凈值

環(huán)境資產(chǎn)凈值等于=環(huán)境資產(chǎn)原值-環(huán)境資產(chǎn)損耗。該科目用于反應(yīng)企業(yè)所擁有，還未被耗用的環(huán)境資產(chǎn)，余額在借方，應(yīng)反在相應(yīng)環(huán)境會計報表當(dāng)中。

（二）環(huán)境成本

1.環(huán)境的成本的確認

關(guān)于環(huán)境成本的定義，不同學(xué)者給出了不同的定義。在我國常見的定義包括達到政府制定的環(huán)境保護要求而發(fā)生的費用，如達到國家污染物排放的標(biāo)準(zhǔn)所發(fā)生的投入等，和企業(yè)向國家相關(guān)部門支付的排污費等。為了方便企業(yè)計量環(huán)境成本，本文將借鑒環(huán)境成本分為以下幾類：

（1）環(huán)境預(yù)防成本。指企業(yè)為了預(yù)防污染環(huán)境或環(huán)境破壞所發(fā)生的相關(guān)支出，例如企業(yè)購買或者建造的環(huán)境設(shè)備，也包括企業(yè)在環(huán)境監(jiān)測時發(fā)生的費用。

（2）環(huán)境污染治理的成本。指企業(yè)已經(jīng)對發(fā)生的環(huán)境污染和環(huán)境破壞發(fā)生的各項治理費用。包括企業(yè)在治理環(huán)境當(dāng)中耗費的人力、財力、和物力等。

（3）環(huán)境補償成本。指企業(yè)為補償因環(huán)境污染和環(huán)境破壞而向政府部門、其他企業(yè)或個人支付的賠償或者是罰款。

2.環(huán)境成本的計價

宋勝菊[14]結(jié)出了四種對環(huán)境成本的計價方法：機會成本法，重置成本法，預(yù)防支出法，人力資本法。但是這些成本的計價方法，讓企業(yè)在實際操作中非常困難。因此本文建議在現(xiàn)階段我過企業(yè)應(yīng)該采用實際成本計價。即按照實際發(fā)生的環(huán)境預(yù)防成本、污染治理成本、和補償成本。

3.環(huán)境成本的會計處理

（1）資本化處理

企業(yè)為防止環(huán)境污染和破壞而構(gòu)建或者購買的使用期在一年以上的設(shè)備或者廠房。當(dāng)企業(yè)自行構(gòu)建該固定資產(chǎn)的時候，應(yīng)該借記“環(huán)境預(yù)防成本”、明細賬為具體的基建項目，貸記“銀行存款”，“原材料”，“應(yīng)付職工薪酬”等。當(dāng)完工時候，借記“固定資產(chǎn)”，貸記“環(huán)境預(yù)防成本”。如果企業(yè)是購入的設(shè)備，按照發(fā)生的相關(guān)費用借記“固定資產(chǎn)-環(huán)境預(yù)防成本”，貸記“銀行存款”，“應(yīng)付賬款”“原材料”等科目。

當(dāng)企業(yè)用于環(huán)保的設(shè)備發(fā)生折舊時，應(yīng)當(dāng)借記“環(huán)境預(yù)防費用”，貸記“累計折舊”。

（2）直接計入當(dāng)期損益

當(dāng)企業(yè)因環(huán)境污染支付各種罰款和賠償?shù)臅r候，應(yīng)該借記“營業(yè)外支出——環(huán)境補償

費用”，貸記：“銀行存款”“其他應(yīng)付款”等科目。如金額巨大，受益期在一年以上，企業(yè)可以采用待攤的方式進行核算。在支付時，借計“長期待攤費用—環(huán)境補償費用”，貸記“銀行存款”等科目。當(dāng)每期攤銷時，借記“營業(yè)外支出--環(huán)境補償費用”，貸記“長期待攤費用”。

當(dāng)企業(yè)治理已經(jīng)被污染的環(huán)境而發(fā)生的各種費用時候，應(yīng)該借記“管理費用——環(huán)境治理費用”，貸記：“銀行存款”“其他應(yīng)付款”等科目。如金額巨大，受益期在一年以上，企業(yè)可以采用待攤的方式進行核算。在支付時，借計“長期待攤費用—環(huán)境治理費用”，貸記“銀行存款”等科目。當(dāng)每期攤銷時，借記“管理費用--環(huán)境治理費用”，貸記“長期待攤費用—環(huán)境治理費用”。

（三）環(huán)境負債

如果企業(yè)對未來的應(yīng)支付且還未支付環(huán)境費用可以準(zhǔn)確的計量時，可以通過“環(huán)境負債”的科目進行核算。例如，企業(yè)計算應(yīng)向政府部門支付的各種關(guān)于破環(huán)環(huán)境的罰款時候，企業(yè)可借記“環(huán)境污染破壞費用”，貸記“應(yīng)付環(huán)境費用”。

（四）環(huán)境收入

1.環(huán)境收入的確認

環(huán)境收入一般包括：1）廢棄物處理的收入；2）利用廢品生產(chǎn)免稅產(chǎn)品而減免的稅款；3）購置環(huán)保設(shè)備或者研發(fā)環(huán)保技術(shù)而獲得政府部門的無償?shù)难a助和補貼；4）由于環(huán)境保護，企業(yè)收到的各種獎勵；5）排污權(quán)交易收入；6）由于環(huán)保，企業(yè)獲得社會公眾形象的改善和市場份額的提高；7）由于環(huán)境改善，企業(yè)的產(chǎn)品銷量增加，費用節(jié)省，股價攀升等等。以上的各種環(huán)境收入可以由貨幣計量，如廢棄物的處理收入，生產(chǎn)免稅產(chǎn)品而減免的稅款等。也有非貨幣計量的收入，如企業(yè)獲得社會公眾形象的改善和市場份額的提高。

2.環(huán)境收入的計量

企業(yè)的貨幣環(huán)境收入部分可以計入傳統(tǒng)的財務(wù)會計系統(tǒng)。然而，非貨幣環(huán)境收入則是虛擬的收入，不能計入企業(yè)的傳統(tǒng)會計系統(tǒng)。徐鴻和朱小平指出企業(yè)的環(huán)境收入應(yīng)該可以用貨幣計量，再有企業(yè)對非貨幣環(huán)境收入非常難以計量，因此，本文將重點討論貨幣計量的環(huán)境收入。

3.環(huán)境收入的會計處理

企業(yè)取得處理廢棄物的收入時候，可以根據(jù)實際應(yīng)該收到的款項借記“銀行存款”或者“其他應(yīng)收款”，貸記“環(huán)境收入”。

企業(yè)利用廢品生產(chǎn)免稅產(chǎn)品而減免的稅款，企業(yè)應(yīng)該根據(jù)實際應(yīng)該減免的稅款沖減相應(yīng)的稅金。企業(yè)可以借記“應(yīng)交稅金——XX”，貸記“環(huán)境收入”。

企業(yè)由于環(huán)境改善而獲得政府部門的獎勵，或者由于購買環(huán)保設(shè)備，研發(fā)環(huán)保技術(shù)而收到政府部門的補貼，企業(yè)可以根據(jù)實際應(yīng)該收到的金額借記“銀行存款”，貸記“環(huán)境收入”。

對于排污權(quán)交易而獲得的收入，企業(yè)可以根據(jù)實際收入借記“銀行存款”，貸記“環(huán)境收入—排污權(quán)交易收入”。

（五）環(huán)境利潤

企業(yè)也可以在會計核算中增設(shè)“環(huán)境利潤”賬戶。該賬戶用于專門核算企業(yè)在經(jīng)營活動中與環(huán)境發(fā)生的一切有關(guān)的經(jīng)濟業(yè)務(wù)。在企業(yè)匯總各種環(huán)境收入時，可以借記“環(huán)境收入”，貸記“環(huán)境利潤”。當(dāng)企業(yè)匯總各種環(huán)境成本時，借記“環(huán)境利潤”，貸記“環(huán)境成本”等科目。如果“環(huán)境利潤”出現(xiàn)借方余額時，說明企業(yè)出現(xiàn)了環(huán)境凈收益，反之，則是環(huán)境凈損失。

四、本文的局限

由于時間和條件的限制，本文討論的環(huán)境會計要素和計價主要是貨幣計量，環(huán)境要素當(dāng)中還有一些非貨幣計量的環(huán)境要素。尤其是環(huán)境資產(chǎn)核算中，資源和資產(chǎn)有時候難以區(qū)分。資源中如大氣、河流非常難以計價。再有就是環(huán)境也難以定價，比如城市環(huán)境污染，水資源污染、空氣污染對人體的危害非常難以貨幣計量。因此，本文建議以后的研究可以提出更好的辦法區(qū)分資源和環(huán)境，計量非貨幣計量的環(huán)境資產(chǎn)。

對于環(huán)境資產(chǎn)的計價，本文為了企業(yè)的可操作性僅僅提到了機會成本法，并沒有提及影子價格法，因此，本文建議今后的研究能對影子價格法在企業(yè)的實施提供具體的指導(dǎo)。

在對“環(huán)境資產(chǎn)損耗”科目的討論中，本文指出環(huán)境資產(chǎn)損耗不同于固定資產(chǎn)折舊，不能用直線法折舊、加速折舊法等。對于環(huán)境資產(chǎn)這項特殊的資產(chǎn)究竟應(yīng)該采用什么樣的方法來準(zhǔn)確計算其耗費本文并沒有詳細的討論，因此建議今后的研究可以對環(huán)境資產(chǎn)損耗的計量做出詳細的研究。

另外在環(huán)境成本中計量的討論中，以前年度的文獻總結(jié)了四種方法：機會成本法、重置成本法、預(yù)防支出法和人力資本法。也因為企業(yè)在實際當(dāng)中難以操作，本文也只討論了能以貨幣計量的環(huán)境成本。今后的研究可以從上述空白切入，推薦出能夠準(zhǔn)確計量出以上四種成本的方法。

最后，我國的環(huán)境會計研究和實務(wù)還不完善，研究的方法中實證方法還較少，因此本文建議今后的研究多采用實證的方法深入企業(yè)進行研究。通過實證企業(yè)可以了解企業(yè)在環(huán)境會計實務(wù)和披露中面臨的實際問題，為政府部門制定、完善環(huán)境會計法律法規(guī)提供有價值的參考。

五、結(jié)論

為了環(huán)境會計要在我國順利的實施，本文作者提出以下四點建議：

（一）加強環(huán)境會計法律法規(guī)建設(shè)

到目前我國還沒有關(guān)于環(huán)境會計的具體法律法規(guī)。為保證環(huán)境會計在我國順利、健康的實施，政府部門應(yīng)當(dāng)將環(huán)境會計的相關(guān)要素的計量、確認和會計處理制度化，并寫入企業(yè)會計準(zhǔn)則等。政府部門也可以立法讓企業(yè)必須提交環(huán)境會計報告等。確保企業(yè)在面臨環(huán)境問題時，有制度、法律法規(guī)可依。

（二）培養(yǎng)環(huán)境會計的專門人才

我國目前非常缺乏環(huán)境會計方面的專才。環(huán)境會計要求財務(wù)人員掌握由環(huán)境學(xué)、會計學(xué)、生物學(xué)等多種學(xué)科的知識，如果沒有這些知識，將會對環(huán)境會計實務(wù)的順利實施造成極大的困難。由于我國目前的財務(wù)人員還是來自于財務(wù)、會計等背景，因此這些人員在生物學(xué)、環(huán)境學(xué)方面的知識非常匱乏[9]。對此，本文建議政府部門應(yīng)該加大培訓(xùn)環(huán)境會計人才的力度，比如對會計專業(yè)學(xué)生在大學(xué)階段增加環(huán)境會計課程，對會計人員從業(yè)資格考試或者會計職稱考試的科目中增加環(huán)境會計的內(nèi)容等等。其目的是讓會計專業(yè)人員提供關(guān)于系統(tǒng)的環(huán)境會計知識，培養(yǎng)環(huán)境意識，為環(huán)境會計在我國的實施提供人才儲備。

（三）加強對企業(yè)環(huán)境會計的審計

日本環(huán)境會計實施成功的基本經(jīng)驗是：由專門的環(huán)境審計機構(gòu)對企業(yè)環(huán)境會計報告作出審計并出具專門環(huán)境審計報告，這是實施環(huán)境會計的重要保證[12]。這一舉措的實施，確保了社會公眾準(zhǔn)確的確認環(huán)境信息的合法性、公允性[12]。

本文建議這一任務(wù)應(yīng)該由會計師事務(wù)所來完成，政府或者是其他相關(guān)部門也應(yīng)該加強對注冊會計是環(huán)境會計知識的培訓(xùn)，比如在后續(xù)教育培訓(xùn)中增加環(huán)境會計的課程，或者是在注冊會計師考試中增加環(huán)境會計的內(nèi)容。提高了現(xiàn)有注冊會計師環(huán)境會計知識，是對企業(yè)環(huán)境會計報告審計質(zhì)量的重要保證。

（四）加強各方面的合作

為了進一步推動環(huán)境會計的研究與應(yīng)用，研究人員、有關(guān)政府部門和企業(yè)應(yīng)加強合作，共同努力。研究人員應(yīng)更多涉獵環(huán)境經(jīng)濟學(xué)、環(huán)境管理學(xué)、環(huán)境科學(xué)、環(huán)境法學(xué)等相關(guān)領(lǐng)域開展跨學(xué)科研究[9]。國家可以鼓勵高校和其他研究部分加大對環(huán)境會計研究的投入、并定期召開環(huán)境會計學(xué)術(shù)研討會。這些措施都可以確保國家相關(guān)部門和企業(yè)隨時掌握環(huán)境會計領(lǐng)域的新成果，為國家制定和完善環(huán)境會計法律法規(guī)，企業(yè)改善環(huán)境會計披露和計量提供新的理論指導(dǎo)。

參考文獻：

[1]于玉林.現(xiàn)代會計百科辭典[M].北京：中國大百科全書出版社，1994.

[2]王紹梅.環(huán)境會計在我國的建立及應(yīng)用[J]財務(wù)與會計導(dǎo)刊，2003（06）.

[3]孟凡利.環(huán)境會計研究[M].大連：東北財大出版社，1999.

[4]唐洋，陳東升.我國環(huán)境會計研究現(xiàn)狀與展望[J].財務(wù)與會計導(dǎo)刊（理論版），2009（04）：48-51.

[5]吳冬霞.關(guān)于企業(yè)環(huán)境會計要素確認的理論探討[J].安徽電子信息職業(yè)技術(shù)學(xué)院學(xué)報，2005（1）：42-43.

[6]許家林，王昌銳.論環(huán)境會計核算中的環(huán)境資產(chǎn)確認問題[J].會計研究，2006（1）：25-29.

[7]李姝.淺談我國環(huán)境會計的計量與報告[J].財務(wù)與會計導(dǎo)刊，2004（04）.

[8]李小菊，張曉鳴.開展環(huán)境的障礙和構(gòu)想[J].中國注冊會計師，2001.

[9]王琳，肖旭.我國環(huán)境會計研究：現(xiàn)實困惑與前景展望[J].財會月刊.

[10]楊文杰.美國環(huán)境會計的實踐及其對我國的啟示[J].商業(yè)會計，2009（24）：51-52.

[11]劉明輝，樊子君：日本環(huán)境會計研究[J].會計研究，2002（3）.

[12]楊靖，楊書臣.日本環(huán)境會計的新進展及對我國的啟示[J].財務(wù)與會計導(dǎo)刊，2005（09）.

[13]徐弘，朱小平.環(huán)境會計要素確認[J].財務(wù)與會計，1999（06）：25-28.

[14]宋勝菊.我國環(huán)境會計若干問題探討[J].財務(wù)與會計，2000（02）.

本文為成都市哲學(xué)社會科學(xué)規(guī)劃項目“基于成都節(jié)能減排與低碳城市建設(shè)的企業(yè)環(huán)境會計信息披露研究（項目編號：ZST13-31）”的研究成果。

作者簡介：

張翼飛（1978-），男，四川成都人，成都學(xué)院講師。

劉金彬（1970-），男，四川資陽人，成都學(xué)院副教授。

篇(6)

關(guān)鍵詞：美國企業(yè)；環(huán)境會計；信息披露

一、引言

隨著經(jīng)濟社會不斷發(fā)展，伴隨而來的環(huán)境破壞問題一直吸引著人們的眼球。這其中企業(yè)運作對環(huán)保問題有極其重要的影響。而市場監(jiān)督、環(huán)境管制的提倡與發(fā)展，使環(huán)境會計信息披露漸漸成為關(guān)注中心。雖然我國的環(huán)境會計研究發(fā)展迅速，但對比美歐等一些發(fā)達國家，我國在這方面顯然還有相當(dāng)?shù)那啡薄?/p>

環(huán)境會計信息披露指的是一定時期內(nèi)企業(yè)向社會公開其資源利用情況和環(huán)境污染治理的情況。環(huán)境信息披露對企業(yè)的影響是雙重的，如果企業(yè)能夠增強環(huán)境價值意識，培養(yǎng)良好環(huán)境價值觀，披露就能夠成為企業(yè)的競爭優(yōu)勢。

眾多西方發(fā)達國家對此有著更長時間的探索和研究，其中美國作為最早提出環(huán)境會計概念并踐行的尤為值得關(guān)注。

二、美國企業(yè)環(huán)境信息披露發(fā)展歷程

（一）起步階段

總的看來，美國的環(huán)境保護發(fā)展是一個先污染后治理的過程，一些研究美國環(huán)境法的學(xué)者將美國環(huán)保進程分為初始時代、奠基時代和成熟時代。20世紀(jì)70年代之前的兩個階段，即初始時代和奠基時代，美國在環(huán)保方面逐漸出現(xiàn)了一些州立法律或地方條例，但是還沒有聯(lián)邦性的實體法律體系。這兩個階段可以認為是美國環(huán)保發(fā)展的起步階段。

早在1872年，美國就設(shè)立了植樹節(jié)，并最終發(fā)展為被全球認同的環(huán)保節(jié)日。同年通過了“黃石法案”設(shè)立了世界上第一個自然保護區(qū)。

隨著工業(yè)革命的發(fā)展，美國頒布了《河流與港口法》以治理污染。然而由于工業(yè)發(fā)展帶來的環(huán)境污染的加重，美國開始出現(xiàn)多方面嚴(yán)重的問題，20世紀(jì)40到50年代，美國發(fā)生洛杉磯光化學(xué)污染事件、多諾拉煙霧事件等惡性環(huán)境事件；20世紀(jì)50到60年代，化肥、農(nóng)藥的濫用引發(fā)了嚴(yán)重的環(huán)境污染問題；諸如DDT農(nóng)藥、氟利昂空調(diào)的污染，美國都是始作俑者。環(huán)境問題的爆發(fā)引發(fā)了民眾和政府的思考，一些工業(yè)巨頭企業(yè)起初盡管仍舊堅持利益為首的原則歪曲環(huán)境方面的負面影響，但隨著越來越多環(huán)境運動和環(huán)保人士的宣傳和倡導(dǎo)，美國的工業(yè)發(fā)展開始逐漸出現(xiàn)變化。一方面，開始注重環(huán)保清潔的生產(chǎn)環(huán)節(jié)；另一方面，大企業(yè)開始將造成污染的生產(chǎn)環(huán)節(jié)轉(zhuǎn)移到國外。

（二）發(fā)展成熟

美國20世紀(jì)70年代興起的各種環(huán)保運動影響逐步擴大，從20世紀(jì)70年代一部名為《寂靜的春天》的著作發(fā)表開始，美國正式開啟了對環(huán)境污染的全方位整治工作，甚至調(diào)整了諸多例如憲法、普通法等等基本法律以滿足環(huán)境保護的需要。

1969年，美國通過了《國家環(huán)境政策法》，這部法案的頒布在美國環(huán)保史上有著標(biāo)志性的意義，法案規(guī)定：“聯(lián)邦政府將協(xié)調(diào)州政府和地方政府采取切實可行的措施增進大眾福利，創(chuàng)造保護人與自然和平共處的自然環(huán)境，并滿足當(dāng)前乃至未來美國人民對社會、經(jīng)濟及其他方面的要求?！钡谶@部法案中，還未涉及企業(yè)環(huán)境信息披露的有關(guān)問題。

整個20世紀(jì)70年代，美國政府制定了一系列的環(huán)保法規(guī)，幾乎每一年都有新的環(huán)保法規(guī)出臺，完善了環(huán)保法律體系，其中包括：《美國環(huán)境教育法》和《環(huán)境質(zhì)量改善法》（1970）；《水生哺乳動物保護法》、《聯(lián)邦水污染控制法》等（1972）；《瀕危物種法》（1973）；《安全飲用水法》（1974）；《有毒物質(zhì)運輸法》（1975）；《國家森林法》、《有毒物質(zhì)控制法》等（1976）。1977年修訂了《清潔空氣和水法》，進一步擴大了環(huán)保實施的范圍和要求，對法律應(yīng)用范圍予以擴大、條目更為細化。

而企業(yè)環(huán)境信息披露的相關(guān)內(nèi)容也逐漸在各大法案中出現(xiàn)并完善。在《清潔水資源法》《有害物質(zhì)控制法》等法律中，涉及環(huán)境信息披露的具體要求以及違反法律所面臨的刑事、民事懲罰。1934年通過的《證券法》有關(guān)S-K管制規(guī)制的第101條、第103條、第303條規(guī)定，上市公司要披露重要信息，包括環(huán)境負債、遵守環(huán)境及其他法律法規(guī)而產(chǎn)生的成本等，該法后來還增加了對人權(quán)、污染物排放和環(huán)境信息等內(nèi)容的披露要求。在1993年頒布的92號會計公報中，詳細列示了應(yīng)在財務(wù)報表中單獨列示的應(yīng)收補償款、環(huán)境負債，并規(guī)定了環(huán)境負債計量的基礎(chǔ)、如何確認可能承擔(dān)的環(huán)境成本以及在財務(wù)報表上的披露與環(huán)境相關(guān)的預(yù)計負債等。1998年美國環(huán)保機構(gòu)要求確保鋼鐵、石油、造紙、金屬、汽車行業(yè)的公司的環(huán)境信息披露，由美國環(huán)?？偸鹣蛎绹O(jiān)證會提供公司環(huán)境信息。

盡管美國同樣沒有專門的環(huán)境會計準(zhǔn)則，但對于企業(yè)環(huán)境會計的處理，美國在各方面有過具體的研究和規(guī)范。

美國環(huán)境會計主要在負債和支出兩方面進行了研究開發(fā)：關(guān)于環(huán)境支出的記錄，美國已三個企業(yè)環(huán)境成本處理公告：第89―13號公告《石棉清理成本的會計處理》、第90―8號公告《處理環(huán)境污染成本的資本化》、第93―5號公告《環(huán)境負債會計》；在環(huán)境信息披露方面，主要從或有負債角度考慮，適用第5號準(zhǔn)則公告《或有事項會計》。美國證券交易委員會也逐步規(guī)范了上市公司的環(huán)境信息披露。1993年證券交易委員會就環(huán)境會計報告問題了一份公報（第92號專門會計公報），并采取了一系列措施確保公報的實施與遵守。1995年由美國環(huán)境保護署發(fā)表的《作為經(jīng)營管理手段的環(huán)境會計：基本概念及術(shù)語》定義了環(huán)境會計以及其他相關(guān)術(shù)語。1996年，由美國注冊會計師協(xié)會的《環(huán)境負債補償狀況報告》，提出了關(guān)于企業(yè)報告環(huán)境補償責(zé)任、確認補償費用方面的基本原則并提供了揭示補償責(zé)任的多種方法。

通過美國聯(lián)邦政府和公眾的努力，美國的環(huán)境保護問題在20世紀(jì)70年代獲得了突破性的進展。

三、美國企業(yè)環(huán)境會計信息披露現(xiàn)狀

經(jīng)歷了二十多年的發(fā)展，美國企業(yè)會計環(huán)境信息披露已經(jīng)基本完善形成體系，在社會公眾和政府法律的監(jiān)控下，上市公司環(huán)境信息披露基本成為報表中必備的環(huán)節(jié)，主要反映在上市公司年報的管理層討論部分，另外也有通過新聞、布告欄、會和單獨環(huán)境報告說明環(huán)境事務(wù)。這些改進不僅樹立了公司良好形象，也督促企業(yè)提升環(huán)保價值觀，持續(xù)經(jīng)營的同時保證企業(yè)社會責(zé)任的實現(xiàn)。

（一）法律體系完善，監(jiān)管嚴(yán)格高效

美國的環(huán)境會計發(fā)展信息披露之所以順利，很大一部分原因應(yīng)當(dāng)歸結(jié)于法律體系不斷完善提供的強有力的支持。諸如《清潔空氣法》、《綜合環(huán)境反應(yīng)、補償和債務(wù)法》等法規(guī)的出臺，對環(huán)境會計信息披露做出了全面的規(guī)定與要求。

在此基礎(chǔ)上，美國的監(jiān)管同樣做得很到位。美國證交會和環(huán)境部門發(fā)揮著高效的監(jiān)管控制，企業(yè)必須嚴(yán)格披露涉及環(huán)境風(fēng)險方面的事項。法律制定和嚴(yán)格執(zhí)行的有效結(jié)合確保了信息披露的真實性和高效性，企業(yè)也在此過程中增強了環(huán)境價值觀。

（二）設(shè)有相應(yīng)的環(huán)境會計準(zhǔn)則

制定與環(huán)保法規(guī)相對應(yīng)的具體的環(huán)境會計準(zhǔn)則，能夠規(guī)范企業(yè)會計的行為，便于會計人員編制環(huán)境會計信息的披露報告，使披露的信息更為規(guī)范化。

美國很早就達成了這樣的認識并付諸實踐，具體包括：FASB 第 5 號準(zhǔn)則公告： “或有負債會計”， FASB 第 14號解釋公告： “損失值的合理估計”， 以及緊急問題工作組公告 “石棉清理成本的會計處理”、“清理污染成本的資本化”、“環(huán)境負債會計”。行業(yè)內(nèi)的規(guī)范讓美國的環(huán)境會計信息披露更加專業(yè)化、合理化，使得披露情況統(tǒng)一、高效，對于環(huán)境會計的發(fā)展而言，無疑是很重要的一個進步。

（三）社會各界對環(huán)境會計信息披露的重視

美國國內(nèi)對于環(huán)境會計的重視程度普遍較高，不僅僅是民眾和環(huán)保機構(gòu)，企業(yè)管理層和投資者也可透過環(huán)境披露情況，更好地了解企業(yè)經(jīng)營情況和環(huán)境成本情況，相應(yīng)作出決策。這樣一來，如果企業(yè)存在環(huán)境問題，很大程度上就會影響企業(yè)的效益和企業(yè)的融資能力等等，對比早期的庇古稅，這樣的影響就更多企業(yè)的長期發(fā)展能力掛鉤，使得上市公司對環(huán)境的改善投入更多。

四、美國企業(yè)環(huán)境會計信息披露對我國的啟示

對比美國的發(fā)展階段，我國現(xiàn)在正處于類似美國當(dāng)時起步和發(fā)展成熟的交接階段。具體表現(xiàn)為：環(huán)境污染問題日益嚴(yán)峻，引起了國內(nèi)各界的廣泛關(guān)注；同時，雖然有一定的法律法規(guī)進行規(guī)范，但尚未形成體系；企業(yè)環(huán)境會計方面，并沒有明確的準(zhǔn)則與踐行標(biāo)準(zhǔn)。雖然一部分企業(yè)對于環(huán)境信息有所披露，但是并沒有統(tǒng)一規(guī)范的模式，因此無法從根本上影響企業(yè)環(huán)境價值觀。

（一）國內(nèi)企業(yè)環(huán)境會計信息披露存在的問題

我國國內(nèi)目前對于環(huán)境會計信息披露的研究尚處于起步階段，近年來雖有一定研究成果，但是大都比較空泛缺乏經(jīng)驗，且理論尚未形成體系。而且多數(shù)理論都是以發(fā)達國家環(huán)境會計的發(fā)展為范例，但中國在政策和企業(yè)發(fā)展等方向的發(fā)展情況與西方發(fā)達國家有較大區(qū)別，因此不能完全效仿西方。

另一方面，對于是否必須進行環(huán)境信息披露，國內(nèi)目前沒有具體的法律規(guī)定來約束上市公司的披露行為，我國企業(yè)會計制度也未對環(huán)境會計做出詳細的規(guī)定。

我國上市公司環(huán)境會計信息的披露缺乏合理規(guī)范，途徑不一，相同的環(huán)境治理支出列示在不同的會計科目下，很難形成讓人一目了然的披露信息，也使得我國的環(huán)境信息披露體系對企業(yè)環(huán)保意識的影響力有限。

（二）我國企業(yè)環(huán)境會計信息披露的改進措施

1. 完善披露的制度規(guī)則

以法律法規(guī)、會計準(zhǔn)則等形式增加對環(huán)境會計信息披露的約束，比如可以明確規(guī)定披露的環(huán)節(jié)、披露程序、披露位置等，讓企業(yè)在年報或官網(wǎng)中明確列示，方便投資者和關(guān)注者查閱。明確規(guī)定披露的具體內(nèi)容、方向等等，防止某些企業(yè)略去重要的環(huán)境治理問題、避重就輕的行為出現(xiàn)。以環(huán)境信息披露的公平性。

2. 理論研究與實際接軌

諸多的研究方式中，實證研究更加貼近現(xiàn)實情況，可以將更多的研究重點放在有確切數(shù)據(jù)支持的實證研究上，節(jié)省寬泛研究中濫用的研究資源，針對現(xiàn)在我國的現(xiàn)實狀況提出切實的解決措施，增加理論研究的實用性。比如，當(dāng)前針對如何設(shè)置企業(yè)的環(huán)境會計制度，如何進行后續(xù)的審查和獎懲等等。將專業(yè)的力量集中起來，必然能更快地找到適合我國環(huán)境信息披露的方法和途徑。

3. 建立完整的監(jiān)督機制

法律和制度的規(guī)定固然重要，但是也要有嚴(yán)格的審核監(jiān)督機構(gòu)來確保企業(yè)的執(zhí)行效率，防止有些企業(yè)為節(jié)約成本破壞環(huán)境，又沒有按照規(guī)定披露。

可以設(shè)置嚴(yán)厲的懲戒措施，防止企業(yè)違規(guī)；一旦披露環(huán)節(jié)違規(guī)，企業(yè)將承擔(dān)比環(huán)境治理更為高昂的經(jīng)濟代價。這樣一來，企業(yè)自然會提高環(huán)境價值觀，以規(guī)避經(jīng)濟風(fēng)險，也就起到了對公司自覺披露環(huán)境信息的督促作用。

五、結(jié)語

總體而言，目前我國的環(huán)境會計信息披露的發(fā)展尚處基礎(chǔ)發(fā)展階段，尚缺乏全面的體系和規(guī)章制度的規(guī)范，亟待有關(guān)部門進行規(guī)劃和完善。國內(nèi)的企業(yè)和投資人的環(huán)境價值觀顯然仍舊比較淺薄，缺乏社會意識，容易被一時的利益所驅(qū)使。如果任由環(huán)境問題不斷積累，終會在不遠的將來拖累我國的經(jīng)濟和社會發(fā)展。

參考文獻：

[1]約翰.W.金登，丁煌譯.議程、備選方案與公共政策（第二版）[M].中國人民大學(xué)出版社，2004.

[2]黃炳藝，姚遠.中美環(huán)境信息披露比較[R].中國經(jīng)濟報告，2016（03）.

[3]王夏靜，李恒元.國外環(huán)境會計發(fā)展初探[J].科學(xué)大眾，2009（04）.

[4]陳燕，李學(xué)斌.美國環(huán)境會計信息披露給我國的啟示[J].中國集體經(jīng)濟，2007（09）.

篇(7)

一、環(huán)保稅收政策的理論依據(jù)

資源短缺、環(huán)境污染屬于市場體系之外的外部經(jīng)濟，不可能通過市場機制去解決，政府必須予以干預(yù)。從政府的于預(yù)行為來看，可供解決問題的方法較多，但由于環(huán)境問題本質(zhì)上是一個經(jīng)濟問題，因而必須借助經(jīng)濟手段才能有效地加以解決。具體的措施包括按資源的耗用者、環(huán)境污染者所造成的破環(huán)程度對其課征環(huán)境保護稅、直接管制、發(fā)售污染權(quán)、財政補貼和排污收費等。和其他手段相比較，由于環(huán)保稅的最大特點是公平有效，因而從經(jīng)濟角度來看，它是最適選擇。

課征環(huán)保稅就是按資源的耗用量、環(huán)境中的排污量對資源使用者、環(huán)境污染者課稅，對環(huán)境破壞越大，稅負越重，破壞越小，稅負越輕。征稅必然要增加企業(yè)的成本，為了在激烈的競爭中，不致于被市場淘汰，企業(yè)就必須潛心研究和開發(fā)治污新方法、新技術(shù)。在資源開發(fā)利用方面，鼓勵企業(yè)節(jié)約資源，提高資源利用效率，使得企業(yè)在生產(chǎn)過程中既能降低成本又能減少對環(huán)境的破壞，同時又能為社會提供大量滿足各種要求的產(chǎn)品，提高社會福利水平，因而能很好地體現(xiàn)公平原則。

市場經(jīng)濟條件下，每個商品生產(chǎn)經(jīng)營者為實現(xiàn)利潤最大化目標(biāo)而進行生產(chǎn)，很少考慮企業(yè)行為帶來的外部負效應(yīng)，結(jié)果是微觀效率提高了，宏觀效率卻降低了，也就是說市場經(jīng)濟并非萬能，它無法阻止環(huán)境的惡化。而開征環(huán)保稅，可以減少納稅人的預(yù)期利潤，從而促使他們調(diào)整自己的行為，從微觀的角度看，給納稅人帶來了額外的負擔(dān)，但從宏觀角度看，從人類長期的、共同的利益看，有利于控制和誘導(dǎo)資源的合理配置，為社會提供環(huán)保所需的大量資金，有助于保護生態(tài)環(huán)境，因而它的宏觀效率的提高大于微觀效率的降低，所以是一種行之有效的經(jīng)濟手段。正是由于環(huán)保稅既公平又有效率，因而世界上許多國家都把它當(dāng)作保護生態(tài)環(huán)境、遏制環(huán)境惡化的最佳對策之一。

二、國外環(huán)保稅收政策經(jīng)驗借鑒

隨著環(huán)境保護觀念日益深入人心，越來越多的國家力求在環(huán)保市場獲得優(yōu)勢，環(huán)保產(chǎn)業(yè)已成為當(dāng)前國際競爭的又一熱點。稅收政策作為政府調(diào)控經(jīng)濟運行的有力手段，被各國(尤其是發(fā)達國家)政府廣泛運用于促進環(huán)境與資源保護、促進環(huán)保產(chǎn)業(yè)發(fā)展。目前世界上有不少國家都在運用稅收政策解決環(huán)保問題。由于環(huán)保稅收政策種類繁多，內(nèi)容和側(cè)重點各不相同，現(xiàn)以幾個典型稅收政策為例加以介紹。

(一)征收水污染稅。目前，西方的一些工業(yè)發(fā)達國家都對污染水質(zhì)的行為進行課稅，其中征稅制度比較完善的是德國、法國和荷蘭等國家。

德國從1981年起在全國范圍內(nèi)課征廢水污染排放費。后來德國制定了《廢水稅法》，規(guī)定納稅人對廢水的直接排放要依法納稅，征稅的標(biāo)準(zhǔn)視廢水的數(shù)量和危害程度而定，有關(guān)有害物質(zhì)的參數(shù)根據(jù)法律規(guī)定的測算體系進行測算，如果測算值超出官方許可標(biāo)準(zhǔn)，稅率得相應(yīng)提高?！稄U水稅法》還規(guī)定，當(dāng)排放的廢水達到特定的廢水最低標(biāo)準(zhǔn)時，可以減免稅款，另外，納稅人用于廢水處理設(shè)施的投資可以抵免應(yīng)繳稅款。

法國對排放的污水征收“水污染稅”，對兩種來源的污水適用不同稅率：對非家庭征收的“水污染稅”適用于那些日排污量相當(dāng)于200個人日排污量的私人和公共單位，政府對每個排污口進行測算，將其分門歸類到相應(yīng)的稅率級次，然后根據(jù)稅率和實際排污量計算收稅。對家庭征收的“水污染稅”適用于人口大于400人的所有城鎮(zhèn)，是以每立方米水費附加的形式計征，附加額由政府根據(jù)每位居民日均排污量、居民人數(shù)和污水中的團狀物數(shù)量計算。

荷蘭早在1969年就開征了“地表水污染稅”，污染全國性水系的繳中央稅，污染非全國性水系的繳地方稅。稅率取決于廢水的數(shù)量和性質(zhì)，污染物質(zhì)、有毒物質(zhì)的含量以及污水排放的方式。荷蘭全國水管會平均每年所需的運轉(zhuǎn)經(jīng)費達20億荷蘭盾(約臺12億美元)，其資金的重要來源是征收污染稅，征稅對象除企業(yè)、公司等單位外，還包括家庭和個人?？煽康馁Y金保證使荷蘭在治理污染和水利建設(shè)方面取得了巨大的成就。

(二)征收空氣污染稅?？刂迫剂现械亩趸寂欧帕恳呀?jīng)成為工業(yè)發(fā)達國家政府的一個重要課題，為此各國政府采取了一系列征稅措施。

以日本為例，政府計劃通過調(diào)整稅收制度控制汽車廢氣排放量。日本運輸省和環(huán)境廳于1999年11月決定，在2000年稅制改革過程中，將對所有種類的汽車實行“綠色稅收制度”。即根據(jù)耗油量高低設(shè)置差額稅收標(biāo)準(zhǔn)，從而使消費者積極購買耗油量低的汽車。所謂“綠色稅收制度”就是改變過去只對特定汽車提供稅收優(yōu)惠的做法，根據(jù)二氧化碳排放量的多少決定征稅標(biāo)準(zhǔn)。具體做法是：對汽車稅、汽車重量稅和輕型汽車稅等，大汽車稅設(shè)定一定的標(biāo)準(zhǔn)，耗油量低于標(biāo)準(zhǔn)的稅率就低，反之則將被征收高額稅費。耗油量標(biāo)準(zhǔn)根據(jù)日本節(jié)能法設(shè)定。根據(jù)運輸省和環(huán)境廳的粗略估計，假沒“每升耗油行走12公里的汽車(日本國內(nèi)汽車平均耗油標(biāo)準(zhǔn))為基準(zhǔn)，根據(jù)耗油量高低增加或減少汽車銷售稅，到2010年，僅此項措施就實現(xiàn)降低了123萬噸二氧化碳排放量的目標(biāo)。如果再將該稅制擴大到汽車購置稅和重量稅等領(lǐng)域．屆時二氧化碳的排放量可降低234萬噸。這無疑會使因汽車廢氣排放而引起的大氣污染狀況得到明顯改善。

其它工業(yè)發(fā)達國家也都對使用機動交通工具產(chǎn)生的污染課征環(huán)境稅。大多數(shù)國家車船燃料的綜合稅賦都遠高于其它商品，占其價格的50％左右，稅收價格比最高的是丹麥，達693％：最低的是美國，也達到29％。

芬蘭1990年的國家預(yù)算實施了一攬子環(huán)保計劃，包括提高汽車燃油稅，對安裝和末安裝尾氣轉(zhuǎn)換裝置的汽車適用不同稅率，對汽油車和柴油車適用差別消費稅稅率。從1993年起，對無硫柴油和精煉汽油適用優(yōu)惠稅率。此外，美國稅法還規(guī)定，二氧化硫濃度達一級和二級標(biāo)準(zhǔn)的地區(qū)，每排放0.454公斤(一磅)硫分別課稅15美分和10美分，以促使生產(chǎn)者安裝污染控制設(shè)備，同時轉(zhuǎn)向使用含硫量低的燃料。

環(huán)保稅的實施取得了顯著的社會效益和經(jīng)濟效益。瑞典對氮的氧化物征稅的第一年(1992年)，全國氮的氧化物的排放總量比1990年減步36％，1994年又比1992年減少25％。美國通過多年的努力，利用環(huán)保稅收政策，促進了生態(tài)環(huán)境的良性發(fā)展。雖然美國的汽車不斷增加，實現(xiàn)在二氧化碳的排放量卻比70年代減少99％，空氣質(zhì)量明顯得到提高。芬蘭全國二氧化碳的排放量已從80年代初的每年60萬噸減少到幾萬噸。

(三)征收垃圾稅。征收垃圾稅目的是為減少垃圾的數(shù)量，減少有害物質(zhì)對環(huán)境的污染，同時鼓勵對垃圾的回收利用。

瑞典、加拿大、比利時都對污染環(huán)境的電池課以重稅。比利時、丹麥、芬蘭和加拿大的一些省份對一次性飲料包裝物課稅。意大利、日本對塑料袋課稅。在有些國家和地區(qū)，如果回收一次性飲料包裝別可以獲得稅收返還，比利時一次性相機課稅，丹麥、美國對一次性剃刀征環(huán)保稅。荷蘭以每個家庭為一征收單位，人口少的可以得到一定的減免。荷蘭還開征了政府垃圾收集稅(各地的市政府可“在兩種稅之間進行選擇)，根據(jù)每十家庭所產(chǎn)生的垃圾數(shù)量來征收，“誰造成垃圾，誰付費”，這在許多發(fā)達國家中已成為一條基木國策。

(四)稅收減免優(yōu)惠政策。西方工業(yè)發(fā)達國家還積極采用稅收減免和優(yōu)惠等政策，鼓勵企業(yè)節(jié)約資源．積極治理污染，鼓勵科研單位加強節(jié)能和治理污染的科技開發(fā)。這樣，一方面減少發(fā)展經(jīng)濟對環(huán)境的破壞，促進自然資源的有效利用，另一方面可以變廢為寶，提商綜合效益，

德國于1996年頒市了循環(huán)經(jīng)濟法，使廢物資源的開發(fā)利用等產(chǎn)業(yè)有法可依，按照“準(zhǔn)投資，誰受益”的原則，并采取稅收優(yōu)惠政策等辦法，積極吸引社會投資，取得了良好的效果。在有關(guān)政策的引導(dǎo)下，德國科學(xué)家發(fā)明了“垃圾煤餅機”可將垃圾變成煤餅用作燃料，結(jié)果使垃圾量減少到原來的1／7。

美國是利用直接稅收減免和投資稅收抵免等稅收優(yōu)惠政策來促進企業(yè)重視與加強生態(tài)保護以及充分利用有效資源的。早在20世紀(jì)60年代，美國就規(guī)定對企業(yè)研究控制污染的新技術(shù)和生產(chǎn)污染替代品給減免所得稅的優(yōu)惠。1986年又規(guī)定對企業(yè)綜合利用資源的所得給予減免所得稅的優(yōu)惠。1991年美國23個州對循環(huán)投資給于稅收抵免扣除，對購買循環(huán)利用設(shè)備免征銷售稅。

為促進水資源的合理利用，限制對水資源的濫采濫用，西方大多數(shù)工業(yè)發(fā)達國家課征地下水稅。荷蘭各省從1983年起開始課征地下水稅，規(guī)定每立方米新抽取水繳稅0.01荷蘭盾，稅收用于地下水資源的研究和保護，中央政府于1995年也開征地下水稅，其中自來水公司每抽取1/2方米地下水須繳稅0.34荷蘭盾，其他行業(yè)抽取1立方米水繳稅0.17荷蘭盾。丹麥時通過管道輸送的自來水課稅，該稅適用丁地下水和地表水，此外，還課征水資源和漁業(yè)資源保護費。

三、國外經(jīng)驗啟示及我國環(huán)保稅收政策的完善

國外環(huán)保稅收政策的快速發(fā)展及其取得的積極效果，充分表明了環(huán)保稅的生命力和重要作用，代表著環(huán)境保護稅收政策發(fā)展的新動向。綜觀上述國家的環(huán)保稅制都是依據(jù)“誰污染，誰繳稅”的原則設(shè)置的，涉及水資源、大氣、生活環(huán)境、城市環(huán)境等諸多方面，其課征范圍極為廣泛，并且都把環(huán)境稅收取得的收入專項用于環(huán)境保護，使稅收在環(huán)保工作中發(fā)揮了巨大的作用。借鑒國外經(jīng)驗，結(jié)合我國實際，我們可以從以下政策方面進一步加強環(huán)保工作：

(一)盡快建立環(huán)保稅制框架。普遍地看，環(huán)保稅制是指環(huán)境保護的專用稅種及非環(huán)境專用稅種中有關(guān)環(huán)境稅收條款規(guī)定的總稱，其基本內(nèi)容由兩部分構(gòu)成，即以保護環(huán)境為課征目的，專門針對污染、破壞環(huán)境的行為或產(chǎn)品課征的特殊稅種的各種規(guī)定；以及在其他稅種中為保護環(huán)境而采取的各種稅收調(diào)節(jié)措施，包括對排污主體為保護環(huán)境所采取的稅收措施。開征環(huán)保稅，從宏觀上講，環(huán)保稅的負擔(dān)應(yīng)以滿足政府為消除納稅人所造成的污染而支付的全部費用即補償其外部成本為最低限量；從微觀上講，企業(yè)負擔(dān)應(yīng)高于為治理污染措施的預(yù)期邊際成本?？偟脑瓌t是稅率不能太低，其稅收負擔(dān)應(yīng)高于現(xiàn)行排放污染的收費標(biāo)準(zhǔn)。

(二)開征污染排放稅。應(yīng)將由環(huán)保部門征收的“排污費”改為以稅收形式由稅務(wù)部門征收，這既有利于提高對排污收費的法律地位，減少征收阻力，強化政府調(diào)控力度，也有利于節(jié)省征收成本。開征污染排放稅的收入應(yīng)作為政府的專用基金，以切實保障對環(huán)保的投入。課征范圍包括排放各種廢水、廢氣和固體廢棄物的行為。根據(jù)具體課征對象可分為水污染稅、空氣污染稅和垃圾稅等。在計稅時，實行以量計征。

(三)擴大資源課稅范圍。主要是增強資源稅的環(huán)境保護功能。一是擴大征收范圍，將那些必須加以保護開發(fā)和利用的資源也列入征收范圍，如土地、海洋、森林、草原、灘涂、淡水和地?zé)岬茸匀毁Y源。二是調(diào)整計稅依據(jù)，由現(xiàn)行的以銷售量和自用數(shù)量為計稅依據(jù)調(diào)整為以產(chǎn)量為計稅依據(jù)，并適當(dāng)提高單位計稅稅額，特別是對非再生性、非替代性、稀缺性資源征以重稅，以此限制掠奪性開采與開發(fā)。三是將現(xiàn)行其他資源性的稅種如土地使用稅、耕地占用稅、土地增值稅等并入資源稅，并將各類資源性收費如礦產(chǎn)資源管理費、林業(yè)補償費、育林基金、林政保護費、電力基金、水資源費、漁業(yè)資源費等也并入資源稅。

(四)開設(shè)環(huán)境稅。在借鑒國際環(huán)保稅立法經(jīng)驗的基礎(chǔ)上，盡快制定《中華人民共和國環(huán)境稅法》，分期分批開征環(huán)保稅。首先清費立稅，將排污費改為環(huán)境稅，解決水污染、大氣污染；其次對工業(yè)廢棄物和城市生活廢棄物的征稅；最后在時機成熟時對噪音等行為征稅。