股權(quán)交易的稅務(wù)處理精品(七篇)

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篇(1)

2009年5月8日財政部和國家稅務(wù)總局在聯(lián)合的《關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》[2009]59號（簡稱《通知》）。新《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》及其實施條例就企業(yè)重組業(yè)務(wù)稅務(wù)處理未進行具體規(guī)定，根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第二十條和《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》（國務(wù)院令第512號）第七十五條規(guī)定制定的財稅[2009]59號，就企業(yè)重組所涉及的企業(yè)所得稅具體處理問題進一步明確，該“通知”的出臺彌補了一項稅收政策空白，企業(yè)重組行為對于現(xiàn)代公司治理制度的特殊性和重要性，各國稅法都對其做了專門規(guī)定，我國企業(yè)重組稅收優(yōu)惠政策的明確將刺激企業(yè)加快兼并重組的步伐。

一般性重組和特殊性重組

與國家稅務(wù)總局令[2003]6號自2003年3月1日起施行的《企業(yè)債務(wù)重組業(yè)務(wù)所得稅處理辦法》相比，新辦法更為詳細，重組稅收負擔(dān)大幅降低。根據(jù)《通知》企業(yè)重組的稅務(wù)處理區(qū)分不同條件分別適用一般性稅務(wù)處理規(guī)定和特殊性稅務(wù)處理規(guī)定。一般性稅務(wù)處理規(guī)定作為原則性規(guī)定普遍適用，但對于一些特殊重組，則適用不同的計稅基礎(chǔ)和計稅方法。因為從一般性稅收原則出發(fā)，企業(yè)的全部資產(chǎn)交換都應(yīng)納稅，而特殊性稅務(wù)處理約等于免稅。

 適用特殊性重組稅務(wù)處理。特殊性企業(yè)重組需同時符合下列五個條件：一是具有合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的；二是被收購、合并或分立部分的資產(chǎn)或股權(quán)比例符合規(guī)定比例；三是企業(yè)重組后的連續(xù)12個月內(nèi)不改變重組資產(chǎn)原來的實質(zhì)性經(jīng)營活動；四是重組交易對價中涉及股權(quán)支付金額符合規(guī)定比例；五是企業(yè)重組中取得股權(quán)支付的原主要股東，在重組后連續(xù)12個月內(nèi)不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)。對于一些特殊重組，適用不同的計稅基礎(chǔ)和計稅方法。比如，對一些特殊的債務(wù)重組行為執(zhí)行特殊性稅務(wù)處理規(guī)定。其中包括，企業(yè)債務(wù)重組確認的應(yīng)納稅所得額占該企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納稅所得額50%以上，可以在五個納稅年度的期間內(nèi)，均勻計入各年度的應(yīng)納稅所得額。此外，企業(yè)發(fā)生債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)業(yè)務(wù)，對債務(wù)清償和股權(quán)投資兩項業(yè)務(wù)暫不確認有關(guān)債務(wù)清償所得或損失，股權(quán)投資的計稅基礎(chǔ)以原債權(quán)的計稅基礎(chǔ)確定。

 一般性重組的稅務(wù)處理。企業(yè)重組除符合本通知規(guī)定適用特殊性稅務(wù)處理規(guī)定的外，按以下規(guī)定進行稅務(wù)處理：企業(yè)由法人轉(zhuǎn)變?yōu)閭€人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)等非法人組織，或?qū)⒌怯涀缘剞D(zhuǎn)移至中華人民共和國境外（包括港澳臺地區(qū)），應(yīng)視同企業(yè)進行清算、分配，股東重新投資成立新企業(yè)。企業(yè)的全部資產(chǎn)以及股東投資的計稅基礎(chǔ)均應(yīng)以公允價值為基礎(chǔ)確定。企業(yè)發(fā)生其他法律形式簡單改變的，可直接變更稅務(wù)登記，除另有規(guī)定外，有關(guān)企業(yè)所得稅納稅事項（包括虧損結(jié)轉(zhuǎn)、稅收優(yōu)惠等權(quán)益和義務(wù)）由變更后企業(yè)承繼，但因住所發(fā)生變化而不符合稅收優(yōu)惠條件的除外。企業(yè)債務(wù)重組，以非貨幣資產(chǎn)清償債務(wù)，應(yīng)當(dāng)分解為轉(zhuǎn)讓相關(guān)非貨幣性資產(chǎn)、按非貨幣性資產(chǎn)公允價值清償債務(wù)兩項業(yè)務(wù)，確認相關(guān)資產(chǎn)的所得或損失。發(fā)生債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)的，應(yīng)當(dāng)分解為債務(wù)清償和股權(quán)投資兩項業(yè)務(wù)，確認有關(guān)債務(wù)清償所得或損失。債務(wù)人應(yīng)當(dāng)按照支付的債務(wù)清償額低于債務(wù)計稅基礎(chǔ)的差額，確認債務(wù)重組所得；債權(quán)人應(yīng)當(dāng)按照收到的債務(wù)清償額低于債權(quán)計稅基礎(chǔ)的差額，確認債務(wù)重組損失。債務(wù)人的相關(guān)所得稅納稅事項原則上保持不變。企業(yè)合并，合并企業(yè)應(yīng)按公允價值確定接受被合并企業(yè)各項資產(chǎn)和負債的計稅基礎(chǔ)。被合并企業(yè)及其股東都應(yīng)按清算進行所得稅處理。被合并企業(yè)的虧損不得在合并企業(yè)結(jié)轉(zhuǎn)彌補。企業(yè)分立，被分立企業(yè)對分立出去的資產(chǎn)應(yīng)按公允價值確認資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。分立企業(yè)應(yīng)按公允價值確認接受資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)。被分立企業(yè)繼續(xù)存在時，其股東取得的對價應(yīng)視同被分立企業(yè)分配進行處理。被分立企業(yè)不再繼續(xù)存在時，被分立企業(yè)及其股東都應(yīng)按清算進行所得稅處理。企業(yè)分立相關(guān)企業(yè)的虧損不得相互結(jié)轉(zhuǎn)彌補。

執(zhí)行時間和注意事項

《通知》雖然在2009年5月份公布，但自2008年1月1日起執(zhí)行，回溯至2008年1月1日企業(yè)合乎規(guī)定的股權(quán)收購等行為全部實施免征企業(yè)所得稅，所以實際上很多在去年進行并購重組的企業(yè)仍能享受到優(yōu)惠政策。

特別提醒：

 特殊性企業(yè)重組同時符合上述五個條件外對支付資金的要求：資產(chǎn)收購時，受讓企業(yè)收購的資產(chǎn)不低于轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部資產(chǎn)的75%，且受讓企業(yè)在該資產(chǎn)收購發(fā)生時的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%；企業(yè)合并時，企業(yè)股東在該企業(yè)合并發(fā)生時取得的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%，以及同一控制下且不需要支付對價的企業(yè)合并；企業(yè)分立時，被分立企業(yè)所有股東按原持股比例取得分立企業(yè)的股權(quán)，分立企業(yè)和被分立企業(yè)均不改變原來的實質(zhì)經(jīng)營活動，且被分立企業(yè)股東在該企業(yè)分立發(fā)生時取得的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%。在股權(quán)收購時，收購企業(yè)購買的股權(quán)不低于被收購企業(yè)全部股權(quán)的75%，且收購企業(yè)在該股權(quán)收購發(fā)生時的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%。

 企業(yè)發(fā)生涉及中國境內(nèi)與境外之間（包括港澳臺地區(qū)）的股權(quán)和資產(chǎn)收購交易，可選擇特殊性稅務(wù)處理方式，但須符合一定的條件。此外，居民企業(yè)如以其擁有的資產(chǎn)或股權(quán)向其100%直接控股關(guān)系的非居民企業(yè)進行投資，其資產(chǎn)或股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益如選擇特殊性稅務(wù)處理，可以在10個納稅年度內(nèi)均勻計入各年度應(yīng)納稅所得額。

 特殊性重組申報雙方需備案。企業(yè)發(fā)生符合本通知規(guī)定的特殊性重組條件并選擇特殊性稅務(wù)處理的，當(dāng)事各方應(yīng)在該重組業(yè)務(wù)完成當(dāng)年企業(yè)所得稅年度申報時，向主管稅務(wù)機關(guān)提交書面?zhèn)浒纲Y料，證明其符合各類特殊性重組規(guī)定的條件。企業(yè)未按規(guī)定書面?zhèn)浒傅?，一律不得按特殊重組業(yè)務(wù)進行稅務(wù)處理。

企業(yè)并購重組面臨的最大問題就是所得稅，《通知》對于為了資源的合理流動而進行的企業(yè)重組給予免稅待遇，減輕了企業(yè)負擔(dān)?！锻ㄖ芬?guī)定的特殊重組標(biāo)準(zhǔn)同時適用于國內(nèi)投資者和國外投資者，這不僅有利于國內(nèi)企業(yè)重組還將有助于推動跨境重組活動，稅收優(yōu)惠政策的支持將推進行業(yè)兼并重組，進一步調(diào)整產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，為我國經(jīng)濟可持續(xù)發(fā)展增強動力，此次新稅則的出臺對國內(nèi)企業(yè)推進并購重組意義深遠。

【案例分析】

A公司2008年2月3日將非現(xiàn)金資產(chǎn)（具體構(gòu)成見表1）轉(zhuǎn)讓給B公司，B公司向A公司支付本企業(yè)股權(quán)和非股權(quán)支付額（明細見表2），完成A公司資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓。

轉(zhuǎn)讓時涉稅分析如下：

一、A公司方面

（一）特殊稅務(wù)處理依據(jù)

根據(jù)《通知》（財稅[2009]59號）第五條和第六條可以選擇按以下規(guī)定處理： 轉(zhuǎn)讓企業(yè)取得受讓企業(yè)股權(quán)的計稅基礎(chǔ)，以被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的原有計稅基礎(chǔ)確定。 受讓企業(yè)取得轉(zhuǎn)讓企業(yè)資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)，以被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的原有計稅基礎(chǔ)確定?！币?guī)定可知：

 受讓企業(yè)收購的資產(chǎn)不低于轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部資產(chǎn)的比例為15000÷15150×100%＝99%＞75%；

 受讓企業(yè)在該資產(chǎn)收購發(fā)生時的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的14000÷15000×100%＝93%＞85%。

假設(shè)其他條件亦符合文件規(guī)定，上述A公司的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓應(yīng)適用免稅重組。

（二）計算非股權(quán)支付額應(yīng)納稅所得額

根據(jù)《通知》（財稅[2009]59號）第六條：“企業(yè)重組符合本通知第五條規(guī)定條件的，交易各方對其交易中的股權(quán)支付部分，可以按以下規(guī)定進行特殊性稅務(wù)處理：重組交易各方按本條(一)至(五)項規(guī)定對交易中股權(quán)支付暫不確認有關(guān)資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失，其非股權(quán)支付仍應(yīng)當(dāng)在交易當(dāng)期確認相應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失，并調(diào)整相應(yīng)資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)。非股權(quán)支付對應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失=(被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的公允價值－被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ))×(非股權(quán)支付金額÷被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的公允價值)?！币?guī)定可知：

非股權(quán)支付對應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得 (15000－9000)×(1000÷15000) ＝400，應(yīng)納稅額100。

（三）確定收到股權(quán)及非股權(quán)支付的計稅基礎(chǔ)

依據(jù)《通知》（財稅[2009]59號）第六條：“企業(yè)重組符合本通知第五條規(guī)定條件的，交易各方對其交易中的股權(quán)支付部分，可以按以下規(guī)定進行特殊性稅務(wù)處理：資產(chǎn)收購，受讓企業(yè)收購的資產(chǎn)不低于轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部資產(chǎn)的75%，且受讓企業(yè)在該資產(chǎn)收購發(fā)生時的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%，可以選擇按以下規(guī)定處理：

 轉(zhuǎn)讓企業(yè)取得受讓企業(yè)股權(quán)的計稅基礎(chǔ)，以被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的原有計稅基礎(chǔ)確定?！币?guī)定可知：

 轉(zhuǎn)讓企業(yè)取得受讓企業(yè)股權(quán)的計稅基礎(chǔ)，以被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的原有計稅基礎(chǔ)確定。股票及債券計稅基礎(chǔ)應(yīng)該為9000（被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)）＋400（轉(zhuǎn)讓產(chǎn)生的應(yīng)納稅所得額）－200（收現(xiàn)部分）＝9200。

 以公允價值為標(biāo)準(zhǔn)，可得出股票及債券的計稅基礎(chǔ)（1）股票計稅基礎(chǔ)9200×14000÷（14000＋800）×100%＝8703，（2）債券計稅基礎(chǔ)9200－8703＝497

二、B公司方面

（一）計算非股權(quán)支付額應(yīng)納稅所得額

根據(jù)《通知》（財稅[2009]59號）第六條：“企業(yè)重組符合本通知第五條規(guī)定條件的，交易各方對其交易中的股權(quán)支付部分，可以按以下規(guī)定進行特殊性稅務(wù)處理：重組交易各方按本條(一)至(五)項規(guī)定對交易中股權(quán)支付暫不確認有關(guān)資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失，其非股權(quán)支付仍應(yīng)當(dāng)在交易當(dāng)期確認相應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失，并調(diào)整相應(yīng)資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)。非股權(quán)支付對應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失=(被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的公允價值－被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ))×(非股權(quán)支付金額÷被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的公允價值)。”規(guī)定可知：

非股權(quán)支付對應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得(1000－650)×(1000÷15000) ＝23，應(yīng)納稅額6。

（二）確定收到股權(quán)及非股權(quán)支付的計稅基礎(chǔ)

依據(jù)《通知》（財稅[2009]59號）第六條：“企業(yè)重組符合本通知第五條規(guī)定條件的，交易各方對其交易中的股權(quán)支付部分，可以按以下規(guī)定進行特殊性稅務(wù)處理：資產(chǎn)收購，受讓企業(yè)收購的資產(chǎn)不低于轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部資產(chǎn)的75%，且受讓企業(yè)在該資產(chǎn)收購發(fā)生時的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%，可以選擇按以下規(guī)定處理：受讓企業(yè)取得轉(zhuǎn)讓企業(yè)資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)，以被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的原有計稅基礎(chǔ)確定?！币?guī)定可知：

 轉(zhuǎn)讓企業(yè)取得受讓企業(yè)股權(quán)的計稅基礎(chǔ)，以被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的原有計稅基礎(chǔ)確定。生產(chǎn)線、辦公樓及存貨的計稅基礎(chǔ)應(yīng)該為9000（被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)）＋23（轉(zhuǎn)讓產(chǎn)生的應(yīng)納稅所得額）＝9023。

 以公允價值為標(biāo)準(zhǔn)，可得出生產(chǎn)線、辦公樓及存貨的計稅基礎(chǔ)

（1）生產(chǎn)線計稅基礎(chǔ)9023×5500÷（5500＋9000＋500）×100%＝3308

篇(2)

一、非居民企業(yè)直接轉(zhuǎn)讓居民企業(yè)

財稅［2009］59號《通知》規(guī)定，企業(yè)重組區(qū)分不同條件分別適用一般性稅務(wù)處理辦法和特殊性稅務(wù)處理辦法。一般性稅務(wù)處理辦法適用于一般企業(yè)重組，是以股權(quán)變現(xiàn)為目的的，在企業(yè)重組發(fā)生時，就要確認資產(chǎn)、股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得和損失，按照交易價格重新確定計稅基礎(chǔ)，并計算繳納企業(yè)所得稅。特殊性稅務(wù)處理辦法，是指不是以股權(quán)變現(xiàn)為目的的企業(yè)重組，在重組發(fā)生時，對股權(quán)支付部分，以企業(yè)資產(chǎn)、股權(quán)的原有成本為計稅基礎(chǔ)，暫時不確認資產(chǎn)、股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得和損失，也就暫時不用納稅，將納稅義務(wù)遞延到以后履行。

（一）一般稅務(wù)處理我國《企業(yè)所得稅法》將納稅人分為居民企業(yè)和非居民企業(yè)，其中在我國未設(shè)立機構(gòu)場所的非居民企業(yè)應(yīng)就來源于中國境內(nèi)所得交納預(yù)提所得稅?！镀髽I(yè)所得稅法實施條例》第七條規(guī)定，權(quán)益性投資資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得按照被投資企業(yè)所在地作為境內(nèi)外所得的劃分標(biāo)準(zhǔn)。所以，此類跨境重組的收益來源于中國，如果是以變現(xiàn)為目的，那么應(yīng)當(dāng)采用一般稅務(wù)處理方法，應(yīng)當(dāng)按照居民企業(yè)計征企業(yè)所得稅。

（二）特殊稅務(wù)處理具體而言：（1）特殊稅務(wù)處理的一般要件。根據(jù)財稅［2009］59號《通知》規(guī)定，享受特殊重組待遇，應(yīng)滿足第五條規(guī)定的境內(nèi)特殊重組的五個條件：具有合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的；被收購、合并或分立部分的資產(chǎn)或股權(quán)比例符合規(guī)定的比例；企業(yè)重組后的連續(xù)12個月內(nèi)不改變重組資產(chǎn)原來的實質(zhì)性經(jīng)營活動；重組交易對價中涉及股權(quán)支付金額符合規(guī)定比例；企業(yè)重組中取得股權(quán)支付的原主要股東，在重組后連續(xù)12個月內(nèi)，不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)。（2）特殊稅務(wù)處理的額外要件。根據(jù)財稅［2009］59號《通知》規(guī)定，如享受特殊重組待遇，除了應(yīng)當(dāng)滿足第五條規(guī)定的境內(nèi)特殊重組的五個條件之外，還應(yīng)當(dāng)符合非居民企業(yè)向其100%直接控股的另一非居民企業(yè)轉(zhuǎn)讓其擁有的居民企業(yè)股權(quán)，沒有因此造成以后該項股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得預(yù)提稅負擔(dān)變化，且轉(zhuǎn)讓方非居民企業(yè)向主管稅務(wù)機關(guān)書面承諾在3年（含3年）內(nèi)不轉(zhuǎn)讓其擁有受讓方非居民企業(yè)的股權(quán)的條件。一是收購方為被收購方100%直接持股子公司。如某日本公司將持有的中國公司100%股權(quán)轉(zhuǎn)讓給位于韓國的直接持股全資子公司。由于控制權(quán)沒有發(fā)生變化，可按股權(quán)成本價轉(zhuǎn)讓，由于不產(chǎn)生股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益或損失，不計征企業(yè)所得稅。二是重組未導(dǎo)致股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得預(yù)提稅負擔(dān)變化。為了防止跨國集團利用重組避稅，導(dǎo)致我國稅款流失，財稅［2009］59將股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得預(yù)提稅稅負未發(fā)生變化作為適用特殊重組條件之一。由于我國與很多國家簽訂了稅收雙邊協(xié)定，可能導(dǎo)致不同國家實際稅負有所不同。例如某日本公司將持有的中國公司100%股權(quán)轉(zhuǎn)讓給位于韓國的直接持股全資子公司。根據(jù)中日雙邊稅收協(xié)定，日本公司轉(zhuǎn)讓中國公司股權(quán)所得，中國有權(quán)征收10%的預(yù)提所得稅。而根據(jù)中韓雙邊稅收協(xié)定，韓國公司轉(zhuǎn)讓中國居民企業(yè)股權(quán)所得僅在韓國征稅。因此，該重組交易導(dǎo)致了股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得預(yù)提稅實際稅負由10%變?yōu)榱悖荒苓m用特殊重組，應(yīng)當(dāng)征收企業(yè)所得稅。三是轉(zhuǎn)讓方非居民企業(yè)向主管稅務(wù)機關(guān)書面承諾在3年內(nèi)不轉(zhuǎn)讓其擁有受讓方非居民企業(yè)的股權(quán)。由于股權(quán)置抵達方式并購缺乏納稅資本充足的條件，可以選擇特殊稅務(wù)處理。如果轉(zhuǎn)讓方把從受讓方取得的股權(quán)予以變現(xiàn)，已經(jīng)不具備了選擇特殊稅務(wù)處理的條件。所以，為了防止交易方以獲得稅收優(yōu)惠為目的，人為設(shè)計符合特殊重組條件的交易框架，即特殊目的公司（SPV）），重組后再迅速變賣股權(quán)套現(xiàn)以避稅，財稅［2009］59號《通知》強調(diào)轉(zhuǎn)讓方取得的受讓方股權(quán)3年內(nèi)不得轉(zhuǎn)讓。（3）特殊性企業(yè)重組以及對支付資金的要求。特殊性企業(yè)重組是指不改變經(jīng)營資產(chǎn)性質(zhì)和控制關(guān)系的重組，不以股權(quán)變現(xiàn)為目的，為了在稅收管轄權(quán)與資產(chǎn)重組之間尋求平衡，保持稅收中性，稅法允許納稅人選擇特別稅務(wù)處理，即將股權(quán)增值收益予以遞延。稅法規(guī)定，在股權(quán)收購時，收購企業(yè)購買的股權(quán)不低于被收購企業(yè)全部股權(quán)的75%，且收購企業(yè)在該股權(quán)收購發(fā)生時的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%時，才能選擇特別稅務(wù)處理。

二、非居民企業(yè)間接轉(zhuǎn)讓居民企業(yè)

所謂非居民企業(yè)間接轉(zhuǎn)讓居民企業(yè)是指境外投資方（實際控制方）通過轉(zhuǎn)讓中間控股公司的方式達到間接轉(zhuǎn)讓我國居民企業(yè)的目的。間接股權(quán)轉(zhuǎn)讓存在被重新定性的可能，這種可能性存在于境外投資方（實際控制人）通過設(shè)于境外的中間控股公司在中國境內(nèi)投資設(shè)立中國居民企業(yè)的模型中。境外投資方（實際控制方）有可能通過濫用組織形式等安排間接轉(zhuǎn)讓中國居民企業(yè)股權(quán)，而不是基于合理的商業(yè)目的，以規(guī)避企業(yè)所得稅納稅義務(wù)。對此，主管稅務(wù)機關(guān)層報稅務(wù)總局審核后可以按照經(jīng)濟實質(zhì)對該股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易重新定性，否定被用作稅收安排的境外控股公司的存在。一旦中間控股公司的存在被否定，中國稅務(wù)機關(guān)即可要求境外投資者就轉(zhuǎn)讓中國居民公司的股權(quán)履行規(guī)定的申報及繳納所得稅的義務(wù)，即意味著該交易會被視為直接轉(zhuǎn)讓中國居民企業(yè)的股份而適用相關(guān)的所得稅處理原則。

（一）肯定中間控股公司的存在企業(yè)所得稅法及其實施條例規(guī)定，權(quán)益性投資資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得按照被投資企業(yè)所在地劃分是否屬于來源于中國境內(nèi)的所得，以確定是否應(yīng)該在中國大陸境內(nèi)繳納企業(yè)所得稅。如果外國企業(yè)的實際管理機構(gòu)在國外，那么其間接轉(zhuǎn)讓我國居民企業(yè)的行為不應(yīng)當(dāng)計征所得稅。但是，外國企業(yè)可能會通過濫用組織形式等安排間接轉(zhuǎn)讓中國居民企業(yè)股權(quán)，以達到規(guī)避中國所得稅的義務(wù)，所以，國稅函［2009］698號《通知》規(guī)定，境外投資方間接轉(zhuǎn)讓中國居民企業(yè)股權(quán)，存在以下兩種情況下，被轉(zhuǎn)讓的境外控股公司所在國（地區(qū)）實際稅負低于12.5%；或被轉(zhuǎn)讓的境外控股公司所在國（地區(qū)）對其居民境外所得不征收所得稅。應(yīng)自股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同簽訂之日起30日內(nèi)，向被轉(zhuǎn)讓股權(quán)的中國居民企業(yè)所在地主管稅務(wù)機關(guān)提供以下資料：股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同或協(xié)議；境外投資方與其所轉(zhuǎn)讓的境外控股公司在資金、經(jīng)營、購銷等方面的關(guān)系；境外投資方所轉(zhuǎn)讓的境外控股公司的生產(chǎn)經(jīng)營、人員、賬務(wù)、財產(chǎn)等情況；境外投資方所轉(zhuǎn)讓的境外控股公司與中國居民企業(yè)在資金、經(jīng)營、購銷等方面的關(guān)系；境外投資方設(shè)立被轉(zhuǎn)讓的境外控股公司具有合理商業(yè)目的的說明；稅務(wù)機關(guān)要求的其他相關(guān)資料。以證明前述間接轉(zhuǎn)讓行為具有合理商業(yè)目的。如果主管稅務(wù)機關(guān)判定該跨國重組具有合理商業(yè)目的，由于其交易來源地不在中國，那么可以將重組所得的稅收遞延到該重組股權(quán)未來轉(zhuǎn)讓時。

（二）否定中間控股公司的存在根據(jù)698號文件規(guī)定，如果主管稅務(wù)機關(guān)判定不具有合理商業(yè)目的，層報稅務(wù)總局審核后，可以按照實質(zhì)重于形式原則，對該股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易重新定性，否定被用作稅收安排的境外控股公司的存在。（1）一般稅務(wù)處理。如果跨國重組不符合上述特殊稅務(wù)處理的條件，那么應(yīng)當(dāng)對該股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得征收10%的好感提所得稅。該股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得是指股權(quán)轉(zhuǎn)讓價減除股權(quán)成本價后的差額。股權(quán)成本價是股權(quán)轉(zhuǎn)讓人投資入股時向中國居民企業(yè)實際交付的出資金額，或購買該項股權(quán)時向該股權(quán)的原轉(zhuǎn)讓人實際支付的股權(quán)轉(zhuǎn)讓金額。（2）特殊稅務(wù)處理。如果跨國重組符合上述特殊稅務(wù)處理的條件，那么可以對該股權(quán)轉(zhuǎn)讓選擇特殊稅務(wù)處理，即將股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得遞延到該股權(quán)再次轉(zhuǎn)讓，并且不符合特殊稅務(wù)處理條件時。

參考文獻：

篇(3)

關(guān)鍵詞：股權(quán)收購 股權(quán)支付 稅務(wù)處理 財稅差異

股權(quán)收購是一家企業(yè)購買另一家企業(yè)股權(quán)，以實現(xiàn)對被收購企業(yè)控制的交易。其稅務(wù)處理方法，財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財稅[2009]59號）及《關(guān)于非貨幣性資產(chǎn)投資企業(yè)所得稅政策問題的通知》（財稅[2014]116號）進行了規(guī)范。本文重點研究財稅[2009]59號文件稅務(wù)處理方式下的所得稅財稅差異。

一、股權(quán)收購業(yè)務(wù)財稅處理的適用依據(jù)

（一）稅務(wù)處理依據(jù)

財稅[2009]59號文件規(guī)定，股權(quán)收購業(yè)務(wù)分為一般性稅務(wù)處理與特殊性稅務(wù)處理。適用特殊性稅務(wù)處理須滿足三個條件：一是收購企業(yè)購買的股權(quán)不低于被收購企業(yè)全部股權(quán)的75%，且收購企業(yè)股權(quán)支付金額不低于交易支付總額的85%。目前，財稅[2014]109號文件，已將收購企業(yè)購買的股權(quán)比例，由75%調(diào)整為50%；二是股權(quán)收購業(yè)務(wù)須具有合理商業(yè)目的，不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的；三是股權(quán)收購業(yè)務(wù)中取得股權(quán)支付的原主要股東，在重組后連續(xù)12個月內(nèi)，不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)。不滿足上述條件的股權(quán)收購業(yè)務(wù)適用一般性稅務(wù)處理。

一般性稅務(wù)處理方式下，被收購企業(yè)的股東須確認股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得或損失，收購企業(yè)取得股權(quán)的計稅基礎(chǔ)應(yīng)以公允價值為基礎(chǔ)確定；特殊性稅務(wù)處理方式下，無論是被收購企業(yè)的股東取得收購企業(yè)股權(quán)的計稅基礎(chǔ)，還是收購企業(yè)取得被收購企業(yè)股權(quán)的計稅基礎(chǔ)，皆以被收購股權(quán)的原有計稅基礎(chǔ)確定。

（二）會計處理依據(jù)

根據(jù)財稅[2009]59號文件，股權(quán)收購的支付分為股權(quán)支付、非股權(quán)支付或兩者的結(jié)合。股權(quán)支付，是指購買股權(quán)的一方以發(fā)行本企業(yè)權(quán)益性證券或其控股企業(yè)的股權(quán)、股份作為對價對被收購企業(yè)股東進行支付；非股權(quán)支付，是指購買股權(quán)的一方以本企業(yè)或其控股企業(yè)股權(quán)和股份以外的資產(chǎn)以及承擔(dān)債務(wù)等作為支付的方式。

收購方以發(fā)行權(quán)益性證券方式對被收購企業(yè)股東進行支付，應(yīng)適用《企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號――長期股權(quán)投資》，按長期股權(quán)投資的初始計量進行會計處理，被收購方根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第7號――非貨幣性資產(chǎn)交換》進行會計處理；收購方以所擁有控股企業(yè)股權(quán)對被收購方的股東進行支付，以及非股權(quán)支付，若符合非貨幣性資產(chǎn)交換條件，收購方及被收購方股東皆按非貨幣性資產(chǎn)交換進行會計處理。反之，根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號――收入》進行會計處理。

企業(yè)應(yīng)繳所得稅稅款的計算必須以稅務(wù)制度為基礎(chǔ)，而所得稅費用的確認須依據(jù)會計準(zhǔn)則和會計制度，這使得在核算中產(chǎn)生財稅差異。由于股權(quán)收購業(yè)務(wù)的特殊性，其在所得稅財稅差異中的表現(xiàn)更為復(fù)雜。

二、股權(quán)收購業(yè)務(wù)的財稅差異分析

區(qū)分收購方以發(fā)行本企業(yè)權(quán)益性證券支付，以控股企業(yè)股權(quán)支付兩種股權(quán)支付方式，對股權(quán)支付以及非股權(quán)支付部分產(chǎn)生的財稅差異進行分析。

（一）以發(fā)行本企業(yè)權(quán)益性證券支付

該支付方式表現(xiàn)為收購方向被收購方股東發(fā)行本企業(yè)權(quán)益性證券。如果收購方兼采用股權(quán)支付以外的其他支付方式，且股權(quán)支付比例符合法定條件，則股權(quán)支付部分適用特殊性稅務(wù)處理，非股權(quán)支付部分適用一般性稅務(wù)處理。

假設(shè)B公司向A公司定向增發(fā)本公司股票5 400萬股，每股公允價值為8元，面值1元，另支付4 800萬元銀行存款收購A公司的全資子公司C公司80%的股份。C公司共有股權(quán)10 000萬股，收購日C公司每股資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)為5元，公允價值為6元。為簡化計算，假設(shè)C公司所有者權(quán)益中只有實收資本一項內(nèi)容。收購后各公司實收資本中非貨幣性資產(chǎn)比例符合公司法的規(guī)定，交易各方承諾股權(quán)收購?fù)瓿珊蟛桓淖冊薪?jīng)營活動，不考慮所得稅以外的其他稅費。收購方B公司與被收購方股東A公司就該項業(yè)務(wù)的所得稅財稅差異見表1。

1.收購方B公司。

（1）稅務(wù)處理。本例中，B公司通過定向增發(fā)兼銀行存款支付的方式收購C公司，股權(quán)支付比例為：5 400×8÷ （5 400×8+4 800）=90%，相當(dāng)于A公司以自身的權(quán)益性證券作為支付方式購買了C公司80%股權(quán)之中的90%，該部分采用特殊性稅務(wù)處理；非股權(quán)支付比例為10%，相當(dāng)于用4 800萬元銀行存款購買了C公司80%股權(quán)之中的10%，該部分采用一般性稅務(wù)處理。

根據(jù)[2009]59號文件，特殊性稅務(wù)處理方式下，收購企業(yè)B公司取得被收購企業(yè)C公司股權(quán)的計稅基礎(chǔ)，以被收購的C公司股權(quán)的原有計稅基礎(chǔ)確定。本例的股權(quán)支付比例是90%，因此，B公司取得C公司股權(quán)的計稅基礎(chǔ)，股權(quán)支付部分為：10 000×80%×5×90%=36 000（萬元），非股權(quán)支付部分為4 800萬元，計稅基礎(chǔ)合計為：36 000+4 800=40 800（萬元）。

（2）會計處理。企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號將長期股權(quán)投資的初始計量分為合并取得和非合并取得，根據(jù)該準(zhǔn)則，如果收購企業(yè)取得被收購企業(yè)股權(quán)50%以上，屬于合并取得；如果取得被收購企業(yè)股權(quán)50%以下，屬于非合并取得。

合并取得又分為同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并。同一控制下的企業(yè)合并，以享有的被投資企業(yè)所有者權(quán)益賬面價值份額作為初始投資成本，股權(quán)投資差額調(diào)整資本公積或留存收益，不確認損益；非同一控制下的合并或非合并取得，以發(fā)行權(quán)益性證券的公允價值及相關(guān)稅費作為初始計量成本，公允價值與股本的差額，計入資本公積，亦不確認損益。

本例中，B公司取得C公司80%股權(quán)，因C公司所有者權(quán)益中只有實收資本一項，所以，其所有者權(quán)益賬面價值為50 000萬元。若屬于同一控制下的企業(yè)合并，初始計量成本為：10 000×5×80%=40 000（萬元）；若屬于非同一控制下的企業(yè)合并，合并成本為發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價值與支付的銀行存款之和：5 400×8+4 800=48 000（萬元）。兩種情形皆不確認損益，不產(chǎn)生當(dāng)期所得稅費用。

（3）財稅差異。根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第18 號――所得稅》，由企業(yè)合并產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所得稅負債，無論交易發(fā)生時是否影響當(dāng)期會計利潤和應(yīng)納稅所得額，均應(yīng)予以確認。若為同一控制下的企業(yè)合并，收購方B公司取得C公司股權(quán)的賬面價值40 000元，計稅基礎(chǔ)40 800萬元，產(chǎn)生可抵扣暫時性差異800萬元。應(yīng)確認遞延所得稅資產(chǎn)800×25%=200（萬元）；若為非同一控制下的企業(yè)合并，賬面價值48 000萬元，計稅基礎(chǔ)40 800萬元，產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時性差異7 200萬元，應(yīng)確認遞延所得稅負債7 200×25%=1 800（萬元）；若為非合并取得，收購方所收購的被收購公司股權(quán)應(yīng)當(dāng)在50%以下，則該項業(yè)務(wù)應(yīng)全部采用一般性稅務(wù)處理，收購方取得股權(quán)的計稅基礎(chǔ)應(yīng)以公允價值為基礎(chǔ)確定，與企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號所規(guī)定的非合并取得的初始計量成本計算原理相同，不產(chǎn)生財稅差異。

2.被收購方股東A公司。

（1）稅務(wù)處理。特殊性稅務(wù)處理方式下，被收購方股東A公司取得收購企業(yè)B公司5 400萬股股權(quán)的計稅基礎(chǔ)是：10 000×80%×5×90%=36 000（萬元）。A公司取得的非股權(quán)支付部分采用一般性稅務(wù)處理，確認資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得：10 000×80%×（6-5）×10%=800（萬元），繳納企業(yè)所得稅800×25%=200（萬元）。

（2）會計處理。根據(jù)非貨幣性資產(chǎn)交換會計準(zhǔn)則，交易雙方以存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和長期股權(quán)投資等非貨幣性資產(chǎn)進行的交換，若該項交換具有商業(yè)實質(zhì)且換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價值能夠可靠計量，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的公允價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費作為換入資產(chǎn)的成本，換出資產(chǎn)公允價值與賬面價值的差額計入當(dāng)期損益。

本例中，非貨幣資產(chǎn)占交易額90%，A公司換入B公司 5 400萬股股權(quán)的初始計量成本為換出的C公司股權(quán)的公允價值和收到的補價之差：10 000×80%×6-4 800=43 200（萬元），換出的C公司90%股權(quán)的計稅基礎(chǔ)是：10 000×80%×5×90%=36 000（萬元），股權(quán)支付部分獲得投資收益7 200萬元。A公司同時收到銀行存款4 800萬元，非股權(quán)支付部分獲得投資收益：4 800-10 000×80%×5×10%=800（萬元）。因股權(quán)支付部分采用特殊性稅務(wù)處理，產(chǎn)生的會計利潤遞延納稅，A公司僅就非股權(quán)支付部分獲得的投資收益繳納企業(yè)所得稅，確認當(dāng)期所得稅費用：800×25%=200（萬元）。

（3）財稅差異。A公司該項業(yè)務(wù)中，獲得B公司5 400萬股股權(quán)的賬面價值是43 200萬元，計稅基礎(chǔ)36 000萬元，產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時性差異7 200萬元，應(yīng)確認遞延所得稅負債1 800萬元。

（二）以控股企業(yè)股權(quán)支付

承接上例，若B公司不采用向A公司定向增發(fā)的形式收購C公司股權(quán)，而是以本身持有的子公司D公司股權(quán)及銀行存款4 800萬元向A公司支付。假設(shè)D公司股權(quán)公允價值 43 200 萬元，計稅基礎(chǔ)35 000萬元，其他條件不變。收購方B公司與被收購方股東A公司該項業(yè)務(wù)的所得稅財稅差異見表2。

1.收購方B公司。

（1）稅務(wù)處理。本例中股權(quán)支付比例為：43 200÷（43 200 +4 800）=90%，非股權(quán)支付比例為10%，特殊性稅務(wù)處理方式下，收購企業(yè)B公司取得被收購企業(yè)C公司股權(quán)的計稅基礎(chǔ)，以被收購股權(quán)的原有計稅基礎(chǔ)確定。因此，該計稅基礎(chǔ)為：10 000×80%×5×90%+4 800=40 800（萬元）。與發(fā)行權(quán)益性證券方式下相同。

（2）會計處理。對于股權(quán)支付部分，實質(zhì)是收購方B公司與被收購方股東A公司的股權(quán)互換行為，B公司換入C公司股權(quán)的初始計量成本應(yīng)按照換出的D公司股權(quán)的公允價值和支付的補價確定。該初始計量成本為：43 200+ 4 800=48 000（萬元）。B公司此項業(yè)務(wù)獲得的投資收益為43 200-35 000=8 200（萬元），因股權(quán)支付部分采用特殊性稅務(wù)處理遞延納稅，收益中的應(yīng)稅所得為：10 000×80%×5×90%-35 000=1 000（萬元），B公司僅須確認當(dāng)期所得稅費用：1 000×25%=250（萬元）。

（3）財稅差異。該項收購業(yè)務(wù)使B公司新增對C公司股權(quán)投資賬面價值48 000萬元，計稅基礎(chǔ)40 800萬元，產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時性差異7 200萬元，確認遞延所得稅負債1 800萬元。

2.被收購方股東A公司。

（1）稅務(wù)處理。特殊性稅務(wù)處理方式下，被收購方股東A公司取得D公司股權(quán)的計稅基礎(chǔ)，以被收購C公司股權(quán)的原有計稅基礎(chǔ)確定。A公司取得D公司股權(quán)的計稅基礎(chǔ)仍為：10 000×80%×5×90%=36 000（萬元）；非股權(quán)支付部分的投資收益：10 000×80%×（6-5）×10%=800（萬元）。與發(fā)行權(quán)益性證券方式下計算方法相同。

（2）會計處理。適用企業(yè)會計準(zhǔn)則第7號，原理與發(fā)行權(quán)益性證券方式相同。股權(quán)支付部分，A公司換入D公司股權(quán)的初始計量成本為換出的C公司股權(quán)的公允價值和收到的補價之差：10 000×80%×6-4 800=43 200（萬元），換出的C公司90%股權(quán)的計稅基礎(chǔ)是上述的36 000萬元，股權(quán)支付部分獲得投資收益7 200萬元，非股權(quán)支付部分投資收益是上述的800萬元。A公司就該筆交易確認當(dāng)期所得稅費用：800×25%=200（萬元）。

（3）財稅差異。A公司取得D公司股權(quán)的賬面價值43 200萬元，計稅基礎(chǔ)36 000萬元，產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時性差異7 200萬元，應(yīng)確認遞延所得稅負債1 800萬元。

三、結(jié)論

（一）一般性稅務(wù)處理不產(chǎn)生財稅差異

該方式下，財稅[2009]59號文件要求收購企業(yè)及被收購企業(yè)的股東皆以公允價值作為取得股權(quán)的計稅基礎(chǔ)。此時的會計處理，無論適用何種具體準(zhǔn)則，取得股權(quán)的初始計量成本亦以公允價值為計量原則，所以，收購企業(yè)及被收購企業(yè)的股東在處理該項業(yè)務(wù)時，一般不產(chǎn)生財稅差異。

（二）特殊性稅務(wù)處理產(chǎn)生財稅差異

篇(4)

論文摘要:企業(yè)合并會計準(zhǔn)則將企業(yè)合并按照控制對象的不同，分為同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并，二者在會計處理和稅收處理上存在較大的差異。本文結(jié)合剛剛頒布的財稅[ 2009 ]59號文、財稅[2009]60號文進行分析，幫助企業(yè)正確處理同一控制下和非同一控制下的企業(yè)合并在會計與稅務(wù)上的差異。

一、會計準(zhǔn)則對會計合并的界定

企業(yè)合并是指將兩個或者兩個以上單獨的企業(yè)合并形成一個報告主體的交易或事項。指出構(gòu)成企業(yè)合并應(yīng)當(dāng)至少具備兩個條件，即:所合并的企業(yè)必須構(gòu)成業(yè)務(wù);一個企業(yè)必須取得另一個企業(yè)或多個企業(yè)(或業(yè)務(wù))的控制權(quán)。企業(yè)合并按照控制對象劃分類型分為:

1.同一控制下的企業(yè)合并:是指參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制，且該控制并非暫時性的。

2.非同一控制下的企業(yè)合并:是指參與合并的各方在合并前后均不受同一方或相同的多方最終控制的合并。

二、稅法對企業(yè)合并的界定與處理

按照合并方式的不同，稅法將合并分為吸收合并和新設(shè)合并，將會計上的控股合并作為股權(quán)收購(即長期股權(quán)投資)。財稅(2009)59號文企業(yè)重組的稅務(wù)處理區(qū)分不同條件分別適用一般稅務(wù)處理規(guī)定和特殊稅務(wù)處理規(guī)定。

一般稅務(wù)處理:企業(yè)合并，當(dāng)事各方應(yīng)按下列規(guī)定處理。

1.合并企業(yè)應(yīng)按公允價值確定接受被合并企業(yè)各項資產(chǎn)和負債的計稅基礎(chǔ)。

2.被合并企業(yè)及其股東都應(yīng)按清算進行所得稅處理。

3.被合并企業(yè)的虧損不得在合并企業(yè)結(jié)轉(zhuǎn)彌補。

特殊稅務(wù)處理:

1.合并企業(yè)接受被合并企業(yè)資產(chǎn)和負債的計稅基礎(chǔ)，以被合并企業(yè)的原有計稅基礎(chǔ)確定。

2.被合并企業(yè)合并前的相關(guān)所得稅事項由合并企業(yè)承繼。

3可由合并企業(yè)彌補的被合并企業(yè)虧損的限額二被合并企業(yè)凈資產(chǎn)公允價值截至合并業(yè)務(wù)發(fā)生當(dāng)年年末國家發(fā)行的最長期限的國債利率。

4.被合并企業(yè)股東取得合并企業(yè)股權(quán)的計稅基礎(chǔ)，以其原持有的被合并企業(yè)股權(quán)的計稅基礎(chǔ)確定。

三、同一控制下企業(yè)合并的會計處理與稅務(wù)處理

同一控制下企業(yè)合并的合并方和合并日的確定，與非同一控制下企業(yè)合并購買方和購買日的確定原則相同。

(一)在同一控制下的企業(yè)合并中，合并方的會計處理原則是權(quán)益結(jié)合法

權(quán)益結(jié)合法:是將企業(yè)合并看作兩個或多個參與合并企業(yè)資產(chǎn)和權(quán)益的重新組合，由于最終控制方的存在，從最終控制方的角度，同一控制下企業(yè)合并不會造成企業(yè)集團整體利益的流人或流出，僅是其原本已經(jīng)控制的資產(chǎn)和負債空間位置的轉(zhuǎn)移，最終控制方在合并前后實際控制的經(jīng)濟資源并沒有發(fā)生變化，有關(guān)交易事項不應(yīng)作為出售或購買行為。

(二)同一控制下的企業(yè)合并中，合并方會計處理和稅務(wù)處理

1.同一控制下的企業(yè)合并中，合并方會計處理。

①確認—合并中不產(chǎn)生新的資產(chǎn)和負債。

②計量—按賬面價值計量。

③合并中不確認損益—合并差額調(diào)整所有者權(quán)益項目。

④合并財務(wù)報表應(yīng)當(dāng)體現(xiàn)一體化原則。

2.同一控制下的企業(yè)合并中，合并方稅務(wù)處理。

當(dāng)合并企業(yè)在該項企業(yè)合并發(fā)生時支付的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%，以及同一控制下且不需要支付對價的企業(yè)合并時，表明該項企業(yè)合并符合特殊性稅務(wù)處理規(guī)定的條件，交易各方對其交易中的股權(quán)支付部分，可以選擇特殊稅務(wù)處理規(guī)定。

(三)同一控制下的企業(yè)合并中，被合并方的處理

1.同一控制下的控股合并中，被合并方的會計與稅務(wù)處理

①會計處理:在控股合并中，被合并方除需要進行實收資本(或股本)的內(nèi)部結(jié)轉(zhuǎn)以外，通常無需進行其他會計處理。

②稅務(wù)處理:被合并方無需進行所得稅清算。

2，同一控制下吸收合并和新設(shè)合并中，被合并方的會計處理和稅務(wù)處理。

①被合并方選用一般稅務(wù)處理規(guī)定:被合并方應(yīng)先進行所得稅清算，再結(jié)束賬簿記錄。

②被合并方選用特殊稅務(wù)處理規(guī)定:被合并方只需結(jié)束賬簿記錄;被合并方無需進行所得稅清算。

四、非同一控制下企業(yè)合并的會計與稅務(wù)處理。

(一)在非同一控制下企業(yè)合并中，購買方的會計處理原則:

非同一控制下企業(yè)合并，是參與合并的一方購買另一方或多方的交易，應(yīng)當(dāng)采用購買法進行會計處理。購買法是從購買方角度出發(fā)，購買方通過非同一控制下的企業(yè)合并取得了被購買方的凈資產(chǎn)或者對被購買方凈資產(chǎn)的控制權(quán)。購買方確認所取得的資產(chǎn)和應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的債務(wù)，不僅包括被購買方原賬面上已確認的資產(chǎn)和負債，而且還包括被購買方原來未予確認的資產(chǎn)和負債，但購買方原持有的資產(chǎn)和負債的計量不受合并的影響。

(二)在非同一控制下企業(yè)合并中，購買方的會計處理和稅務(wù)處理

1.非同一控制下企業(yè)合并中，購買方的會計處理。

①企業(yè)合并成本的確定。

企業(yè)合并成本=購買方在購買日為進行企業(yè)合并而支付的現(xiàn)金或非現(xiàn)金資產(chǎn)、發(fā)行或承擔(dān)的債務(wù)、發(fā)行的權(quán)益性證券等公允價值+為進行企業(yè)合并而發(fā)生的各項直接相關(guān)費用+或有對價。通過多次交換交易分步實現(xiàn)的企業(yè)合并，企業(yè)合并成本二每一單項交換交易的成本之和。

②企業(yè)合并成本在取得的可辨認資產(chǎn)和負債之間的分配。

③合并差額的處理一企業(yè)合并成本與合并中取得被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額之間差額的處理:企業(yè)合并成本>購買方在企業(yè)合并中取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的差額:應(yīng)確認為商譽，并按規(guī)定進行減值測試;企業(yè)合并成本購買方在企業(yè)合并中取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的部分:屬于負商譽，但不能確認，而應(yīng)將其差額計人合并當(dāng)期損益(營業(yè)外收人)。

④企業(yè)合并成本或合并中取得的可辨認資產(chǎn)、負債公允價值的調(diào)整應(yīng)當(dāng)采用追溯調(diào)整法或追溯重述法進行調(diào)整。

篇(5)

摘 要 近年來，各行業(yè)、各領(lǐng)域企業(yè)通過合并和股權(quán)、資產(chǎn)收購等多種形式積極進行整合，兼并重組步伐加快，產(chǎn)業(yè)組織結(jié)構(gòu)不斷優(yōu)化，取得了明顯成效。但一些行業(yè)重復(fù)建設(shè)嚴(yán)重、產(chǎn)業(yè)集中度低、自主創(chuàng)新能力不強、市場競爭力較弱的問題仍很突出。為此，國務(wù)院于2010年9月6日了《關(guān)于促進企業(yè)兼并重組的意見》（國發(fā)[2010]27號），提出進一步貫徹落實重點產(chǎn)業(yè)調(diào)整和振興規(guī)劃，做強做大優(yōu)勢企業(yè)。該意見第四點明確指出要加強對企業(yè)兼并重組的引導(dǎo)和政策扶持，其中第一項內(nèi)容就是落實稅收優(yōu)惠政策。研究完善支持企業(yè)兼并重組的財稅政策。對企業(yè)兼并重組涉及的資產(chǎn)評估增值、債務(wù)重組收益、土地房屋權(quán)屬轉(zhuǎn)移等給予稅收優(yōu)惠。稅收作為企業(yè)并購重組過程中的重要影響因素，越來越受到重視，不同的并購方式使得并購過程中稅負不同，稅收因素影響企業(yè)并購全過程，恰當(dāng)?shù)募{稅籌劃可以降低企業(yè)并購的成本，帶來最大并購效益。本文將通過對我國現(xiàn)行稅法中影響企業(yè)并購重組的各稅收因素進行系統(tǒng)分析，旨在幫助企業(yè)合法利用稅收政策，在并購行為中科學(xué)全面地進行納稅安排。

關(guān)鍵詞 并購重組 稅收 分析

企業(yè)重組是指企業(yè)在日常經(jīng)營活動以外發(fā)生的法律結(jié)構(gòu)或經(jīng)濟結(jié)構(gòu)重大改變的交易，包括企業(yè)法律形式改變、債務(wù)重組、股權(quán)收購、資產(chǎn)收購、合并、分立等。企業(yè)并購重組過程中，將實際涉及諸多稅種，以下將對不同重組方式下涉及到的各稅種進行歸納分析，并將企業(yè)最為關(guān)注的企業(yè)所得稅作為重點核心問題分析。

一、營業(yè)稅

納稅人在資產(chǎn)重組過程中，通過合并、分立、出售、置換等方式，將全部或者部分實物資產(chǎn)以及與其相關(guān)聯(lián)的債權(quán)、債務(wù)和勞動力一并轉(zhuǎn)讓給其他單位和個人的行為，不屬于營業(yè)稅征收范圍，其中涉及的不動產(chǎn)、土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓，不征收營業(yè)稅。

二、增值稅

納稅人在資產(chǎn)重組過程中，通過合并、分立、出售、置換等方式，將全部或者部分實物資產(chǎn)以及與其相關(guān)聯(lián)的債權(quán)、負債和勞動力一并轉(zhuǎn)讓給其他單位和個人，不屬于增值稅的征稅范圍，其中涉及的貨物轉(zhuǎn)讓，不征收增值稅。

三、土地增值稅

在企業(yè)兼并中，對于以房地產(chǎn)進行投資、聯(lián)營的，投資、聯(lián)營的一方以土地（房地產(chǎn)）作價入股進行投資或作為聯(lián)營條件，將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到所投資、聯(lián)營的企業(yè)中時，暫免征收土地增值稅。對投資、聯(lián)營企業(yè)將上述房地產(chǎn)再轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)征收土地增值稅。

但對于以土地（房地產(chǎn)）作價入股進行投資或聯(lián)營的，凡所投資、聯(lián)營的企業(yè)從事房地產(chǎn)開發(fā)的，或者房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以其建造的商品房進行投資和聯(lián)營的，均不適用上述暫免征收土地增值稅的規(guī)定。

四、契稅

企業(yè)、事業(yè)單位改制重組等涉及的契稅政策根據(jù)情況不同也有較多規(guī)定，具體有以下幾種情況：

在公司制改造過程中，非公司制企業(yè)整體改建為有限責(zé)任公司（含國有獨資公司）或股份有限公司，或者有限責(zé)任公司整體改建為股份有限公司的，對改建后的公司承受原企業(yè)土地、房屋權(quán)屬，免征契稅。

在股權(quán)轉(zhuǎn)讓中，單位、個人承受企業(yè)股權(quán)，企業(yè)土地、房屋權(quán)屬不發(fā)生轉(zhuǎn)移，不征收契稅。

在企業(yè)合并，兩個或兩個以上的企業(yè)，依據(jù)法律規(guī)定、合同約定，合并改建為一個企業(yè)，且原投資主體存續(xù)的，對其合并后的企業(yè)承受原合并各方的土地、房屋權(quán)屬，免征契稅。

在企業(yè)分立中，企業(yè)依照法律規(guī)定、合同約定分設(shè)為兩個或兩個以上投資主體相同的企業(yè)，對派生方、新設(shè)方承受原企業(yè)土地、房屋權(quán)屬，不征收契稅。

五、企業(yè)所得稅

企業(yè)所得稅對于企業(yè)重組的稅務(wù)處理區(qū)分不同條件分別適用一般性稅務(wù)處理規(guī)定和特殊性稅務(wù)處理規(guī)定。

1.法律形式改變

企業(yè)由法人轉(zhuǎn)變?yōu)閭€人獨資企業(yè)，合伙企業(yè)等非法人組織，或登記注冊地轉(zhuǎn)移到境外，視同企業(yè)進行清算，分配，股東重組投資成立新企業(yè).企業(yè)全部資產(chǎn)以及股東投資的計稅基礎(chǔ)均已公允價為基礎(chǔ)確定.

其他法律形式的簡單變化，可直接變更稅務(wù)登記.

2.企業(yè)債務(wù)重組

（1）一般性稅務(wù)處理規(guī)定

以非貨幣資產(chǎn)清償債務(wù)，應(yīng)當(dāng)分解為轉(zhuǎn)讓相關(guān)非貨幣性資產(chǎn)、按非貨幣性資產(chǎn)公允價值清償債務(wù)兩項業(yè)務(wù)，確認相關(guān)資產(chǎn)的所得或損失。

發(fā)生債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)的，應(yīng)當(dāng)分解為債務(wù)清償和股權(quán)投資兩項業(yè)務(wù)，確認有關(guān)債務(wù)清償所得或損失。

債務(wù)人應(yīng)當(dāng)按照支付的債務(wù)清償額低于債務(wù)計稅基礎(chǔ)的差額，確認債務(wù)重組所得；債權(quán)人應(yīng)當(dāng)按照收到的債務(wù)清償額低于債權(quán)計稅基礎(chǔ)的差額，確認債務(wù)重組損失。

（2）特殊性稅務(wù)處理規(guī)定

企業(yè)債務(wù)重組確認的應(yīng)納稅所得額占企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納稅所得額50%以上，可以在5個納稅年度內(nèi)，均勻計入各年度的應(yīng)納稅所得額。

企業(yè)發(fā)生的債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)業(yè)務(wù)，對債務(wù)清償和股權(quán)投資兩項業(yè)務(wù)暫不確認有關(guān)債務(wù)清償所得和損失，股權(quán)投資的計稅基礎(chǔ)以原則債權(quán)的計稅基礎(chǔ)確定。

3.股權(quán)收購

（1）一般性稅務(wù)處理規(guī)定

被收購企業(yè)股東應(yīng)以在交易時的公允價值確認轉(zhuǎn)讓被收購企業(yè)股權(quán)的所得或損失；

收購企業(yè)取得被收購企業(yè)股權(quán)的計稅基礎(chǔ)應(yīng)以公允價值為基礎(chǔ)。

（2）特殊性稅務(wù)處理規(guī)定

特殊性稅務(wù)處理的條件：

收購企業(yè)購買的股權(quán)應(yīng)不低于被收購企業(yè)全部股權(quán)的75%；

收購企業(yè)在該股權(quán)收購發(fā)生時的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%。

特殊性稅務(wù)處理方式：

被收購企業(yè)股東取得收購企業(yè)股權(quán)的計稅基礎(chǔ)，以被收購企業(yè)股權(quán)的原有計稅基礎(chǔ)確定；

收購企業(yè)取得被收購企業(yè)股權(quán)的計稅基礎(chǔ)，以被收購企業(yè)股權(quán)的原有計稅基礎(chǔ)確定；

對非股權(quán)支付部分，被收購企業(yè)股東應(yīng)在交易當(dāng)期確認相應(yīng)的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得/損失.收購企業(yè)也應(yīng)調(diào)整相應(yīng)的資產(chǎn)計稅基礎(chǔ)。

4.資產(chǎn)收購

（1）一般性稅務(wù)處理規(guī)定

轉(zhuǎn)讓企業(yè)應(yīng)以交易時的公允價值確認資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的所得或損失；

受讓企業(yè)取得資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)應(yīng)以公允價值為基礎(chǔ)。

（2）特殊性稅務(wù)處理規(guī)定

特殊稅務(wù)處理的條件：

受讓企業(yè)收購的資產(chǎn)不低于轉(zhuǎn)讓企業(yè)全部資產(chǎn)的75%；

受讓企業(yè)在該資產(chǎn)收購發(fā)生時的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%。

特殊性稅務(wù)處理方式

轉(zhuǎn)讓企業(yè)取得受讓企業(yè)股權(quán)的計稅基礎(chǔ)，以被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的原有計稅基礎(chǔ)確定；

受讓企業(yè)取得轉(zhuǎn)讓企業(yè)資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)，以被轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的原有計稅基礎(chǔ)確定；

對非股權(quán)支付部分，轉(zhuǎn)讓企業(yè)應(yīng)在交易當(dāng)期確認相應(yīng)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失。受讓企業(yè)也應(yīng)調(diào)整響應(yīng)的資產(chǎn)計稅基礎(chǔ).

5.企業(yè)合并

（1）一般性稅務(wù)處理規(guī)定

合并企業(yè)應(yīng)按公允價值確定接受被合并企業(yè)各項資產(chǎn)和負債的計稅基礎(chǔ)；

被合并企業(yè)及其股東都應(yīng)按清算進行所得稅處理；

被合并企業(yè)的虧損不得在合并企業(yè)結(jié)轉(zhuǎn)彌補。

（2）特殊性稅務(wù)處理規(guī)定

企業(yè)合并，企業(yè)股東在該企業(yè)合并發(fā)生時取得的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%，以及同一控制下且不需要支付對價的企業(yè)合并，可以選擇按以下規(guī)定處理：

合并企業(yè)接受被合并企業(yè)資產(chǎn)和負債的計稅基礎(chǔ)，以被合并企業(yè)的原有計稅基礎(chǔ)確定；

被合并企業(yè)合并前的相關(guān)所得稅事項由合并企業(yè)承繼；

可由合并企業(yè)彌補的被合并企業(yè)虧損的限額=被合并企業(yè)凈資產(chǎn)公允價值×截至合并業(yè)務(wù)發(fā)生當(dāng)年年末國家發(fā)行的最長期限的國債利率；

被合并企業(yè)股東取得合并企業(yè)股權(quán)的計稅基礎(chǔ)，以其原持有的被合并企業(yè)股權(quán)的計稅基礎(chǔ)確定。

6.企業(yè)分立

（1）一般性稅務(wù)處理規(guī)定

被分立企業(yè)對分立出去資產(chǎn)應(yīng)按公允價值確認資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失；

分立企業(yè)應(yīng)按公允價值確認接受資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)；

被分立企業(yè)繼續(xù)存在時，其股東取得的對價應(yīng)視同被分立企業(yè)分配進行處理；

被分立企業(yè)不再繼續(xù)存在時，被分立企業(yè)及其股東都應(yīng)按清算進行所得稅處理；

企業(yè)分立相關(guān)企業(yè)的虧損不得相互結(jié)轉(zhuǎn)彌補。

（2）特殊性稅務(wù)處理規(guī)定

被分立企業(yè)所有股東按原持股比例取得分立企業(yè)的股權(quán)，分立企業(yè)和被分立企業(yè)均不改變原來的實質(zhì)經(jīng)營活動，且被分立企業(yè)股東在該企業(yè)分立發(fā)生時取得的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%，可以選擇按以下規(guī)定處理：

分立企業(yè)接受被分立企業(yè)資產(chǎn)和負債的計稅基礎(chǔ)，以被分立企業(yè)的原有計稅基礎(chǔ)確定；

被分立企業(yè)已分立出去資產(chǎn)相應(yīng)的所得稅事項由分立企業(yè)承繼；

被分立企業(yè)未超過法定彌補期限的虧損額可按分立資產(chǎn)占全部資產(chǎn)的比例進行分配，由分立企業(yè)繼續(xù)彌補；

被分立企業(yè)的股東取得分立企業(yè)的股權(quán)（以下簡稱“新股”），如需部分或全部放棄原持有的被分立企業(yè)的股權(quán)（以下簡稱“舊股”），“新股”的計稅基礎(chǔ)應(yīng)以放棄“舊股”的計稅基礎(chǔ)確定。如不需放棄“舊股”，則其取得“新股”的計稅基礎(chǔ)可從以下兩種方法中選擇確定：直接將“新股”的計稅基礎(chǔ)確定為零；或者以被分立企業(yè)分立出去的凈資產(chǎn)占被分立企業(yè)全部凈資產(chǎn)的比例先調(diào)減原持有的“舊股”的計稅基礎(chǔ)，再將調(diào)減的計稅基礎(chǔ)平均分配到“新股”上。

六、影響因素分析

并購是企業(yè)重要的資本經(jīng)營方式，企業(yè)可以通過并購進行戰(zhàn)略重組，達到多樣化經(jīng)營的目標(biāo)或發(fā)揮經(jīng)營、管理、財務(wù)上的協(xié)同作用，使企業(yè)取得更大的競爭優(yōu)勢。而稅收作為宏觀經(jīng)濟中影響任何一個微觀企業(yè)的重要經(jīng)濟因素，是企業(yè)在并購的決策及實施中不可忽視的重要規(guī)劃對象。通過以上對企業(yè)并購重組過程中涉及到的稅收因素影響分析可以看出，不同并購方式和方法會導(dǎo)致稅收負擔(dān)的巨大差異，有些企業(yè)甚至將獲得稅務(wù)優(yōu)惠作為并購行為的動機之一。

隨著并購活動的縱深發(fā)展，出于單一動機的并購活動己不多見。在諸多動因的并購活動中，節(jié)稅問題成為必不可少的考慮因素。在現(xiàn)有的稅法條件下，企業(yè)并購最常見的幾種方式為購買資產(chǎn)、股權(quán)收購和企業(yè)合并分立。通過比較可以發(fā)現(xiàn)，一般情況下直接購買資產(chǎn)的稅收負擔(dān)最重，除需要繳納流轉(zhuǎn)稅外，如有溢價還需要繳納企業(yè)所得稅，而股權(quán)收購一般情況下可以規(guī)避流轉(zhuǎn)稅，特別是在股權(quán)收購和企業(yè)合并分立過程中以股份作為支付手段的特殊重組將越來越多。通過這種兼并方式，在不納稅的情況下，企業(yè)實現(xiàn)了資產(chǎn)的流動和轉(zhuǎn)移。

在資產(chǎn)收購、股權(quán)收購、合并、分立中，股權(quán)支付額支付比例都不得少于85%。之所以國家給予資產(chǎn)重組特殊稅收待遇，是因為在資產(chǎn)重組中，雖然資產(chǎn)重組交易時在不同法人主體間完成，按照法人所得稅制度，其所得應(yīng)當(dāng)實現(xiàn)繳納企業(yè)所得稅。但由于在整個過程中，交易雙方的股東既未收到現(xiàn)金，也未實現(xiàn)資本利益，同時也意味著轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)、股權(quán)的企業(yè)沒有“納稅必要資金”原則，或者需要籌措重組納稅資金，才能使得重組業(yè)務(wù)得以進行，因此企業(yè)增加了籌資成本，可能使得重組不能繼續(xù)。所以給予特殊性稅務(wù)處理。因此這部分所得不必馬上實現(xiàn)，而可以給予遞延納稅的特殊重組待遇。

參考文獻：

[1]關(guān)于促進企業(yè)兼并重組的意見.國發(fā)[2010]27號.

[2]關(guān)于納稅人資產(chǎn)重組有關(guān)營業(yè)稅問題的公告.國家稅務(wù)總局公告2011年第51號.

[3]關(guān)于納稅人資產(chǎn)重組有關(guān)增值稅問題的公告.國家稅務(wù)總局公告2011年第13號.

[4]關(guān)于企業(yè)兼并重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知.財稅[2009]59號.

篇(6)

關(guān)鍵詞：同一控制 股權(quán)收購 特殊性稅務(wù)處理 賬務(wù)處理

一、同一控制下企業(yè)合并中股權(quán)收購的范疇

同一控制下企業(yè)合并，是指兩個企業(yè)或多個企業(yè)在同一方最終控制下，某個企業(yè)通過股權(quán)收購、債務(wù)重組等手段收購另外一個或多個企業(yè)的股權(quán)以及所有者權(quán)益的行為。通常條件下，屬于一個集團內(nèi)部或者受到同一方控制的各個子公司之間以及母公司與子公司之間出現(xiàn)的企業(yè)合并是同一控制下企業(yè)合并。通常人們按照企業(yè)合并的性質(zhì)將企業(yè)合并的類型劃分為控股合并、吸收合并以及新設(shè)合并三種。吸收合并是指在被合并后，被合并方失去了自身的獨立法人地位，完全并入合并方中。企業(yè)合并最主要的類型是控股合并。控股合并是通過支付現(xiàn)金對價或等價物等進行股權(quán)收購，在企業(yè)合并結(jié)束后，雙方都保留自身獨立的法人地位且繼續(xù)自身的經(jīng)營行為。

股權(quán)收購作為企業(yè)重組六個主要類型中的一個，與企業(yè)法律形式更改、債務(wù)重組、資產(chǎn)收購、合并和分立都是《企業(yè)重組業(yè)務(wù)所得稅管理辦法》中劃分企業(yè)重組的主要種類。其中，股權(quán)收購、資產(chǎn)收購以及合并與會計準(zhǔn)則里的“合并”是有交集的。股權(quán)收購利用直接收購被收購企業(yè)的股權(quán)以達到最終控制的目的，這是一種與資產(chǎn)收購不同的重組方式，二者的差異體現(xiàn)在資產(chǎn)收購是通過間接影響被收購企業(yè)、購買其戰(zhàn)略性經(jīng)營資產(chǎn)實行重組的手段。二者在保留了原有的法人資格的同時，最終共同實現(xiàn)企業(yè)控股合并的目的。

由于企業(yè)合并中的種類較多，為了避免分類標(biāo)準(zhǔn)以及問題討論出現(xiàn)歧義，本文針對會計與稅法問題出現(xiàn)在同一控制下企業(yè)合并中股權(quán)收購的范疇，對合并前后都受到同一方或同一多方最終控制的雙方參與者的股權(quán)收購并最終實現(xiàn)取得控制權(quán)的行為進行研究。在同一控制下企業(yè)合并的股權(quán)收購初始計量中仍包含了特殊性稅務(wù)處理、一般性稅務(wù)處理、會計處理，但應(yīng)當(dāng)區(qū)分控股合并與股權(quán)合并之間的差異。

二、同一控制下企業(yè)合并的股權(quán)收購初始計量的會計處理規(guī)定

企業(yè)財務(wù)報表列報的質(zhì)量問題一直是我國各界較為關(guān)注的話題，在質(zhì)量與較高的透明度要求的背景下，我國財政部為了適應(yīng)市場經(jīng)濟的快速發(fā)展，于2014年7月1日修訂了《企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號――長期股權(quán)投資》。在新會計準(zhǔn)則中，會計初始計量在同一控制下企業(yè)合并中的使用方法得到了進一步改進。對同一控制下企業(yè)合并，合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對價的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照被合并方所有者權(quán)益在最終控制方合并財務(wù)報表中的賬面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本，存在的差額，進行資本公積的調(diào)整。

其會計分錄如下所示：

借：長期股權(quán)投資

應(yīng)收股利

貸：銀行存款、股本等

資本公積--股本溢價（差額，或借方）

同一控制下企業(yè)合并長期股權(quán)投資的初始確認金額應(yīng)當(dāng)為被合并方所有者權(quán)益在最終控制方報表中的賬面價值*收購方持股比例；發(fā)行權(quán)益性證券的傭金、手續(xù)費等從溢價中扣減，溢價不足扣減的，應(yīng)當(dāng)沖減留存收益。

例：甲公司擬收購乙公司的股權(quán)形成長期股權(quán)投資，乙公司所有者權(quán)益的賬面價值為100萬，公允價值為110萬，甲公司付出的對價為120萬。若是非同一控制下，則長期股權(quán)投資的初始投資成本為120萬。若是甲、乙公司同時受第三方控制，則長期股權(quán)投資的初始投資成本為100萬，與付出對價的差額計入資本公積。

三、同一控制下企業(yè)合并的股權(quán)收購中的稅務(wù)處理規(guī)定

在同一控制下企業(yè)合并的股權(quán)收購過程中，存在著股權(quán)支付對價以及非股權(quán)支付對價方式上的差異，非股權(quán)支付對價方式中也可以劃分成現(xiàn)金支付與混合支付兩種。在股權(quán)收購過程中，股權(quán)支付形式所占的比重與非股權(quán)支付兩種形式的區(qū)別都可能影響到股權(quán)收購中稅務(wù)處理問題。

《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于促進企業(yè)重組有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財稅[2014]109號）的頒布使得特殊性稅務(wù)處理的條件得到了放寬，收購企業(yè)購買的股權(quán)不低于被收購企業(yè)全部股權(quán)由75%調(diào)整到50%，企業(yè)重組整合得到了良好的支持。另外，85%的股權(quán)支付比例是我們將一般性稅務(wù)處理與特殊性稅務(wù)處理進行劃分的重要標(biāo)志之一，當(dāng)股權(quán)支付比例超過或等于85%時，則將股權(quán)支付劃分為特殊性稅務(wù)處理的范疇。

（一）初始計量的稅務(wù)處理--股權(quán)支付形式

1、一般性稅務(wù)處理

股權(quán)支付比例在不超過且不等于85%時，使用一般性稅務(wù)處理。一般性稅務(wù)處理主要進行的是所得稅的處理。雙方的稅務(wù)處理各自擁有各自不同的特點。收購方計稅基礎(chǔ)為實際支付加上相關(guān)的稅費；被收購方不做納稅調(diào)整。

2、特殊性稅務(wù)處理

當(dāng)與以上情況相反，當(dāng)股權(quán)支付比例不小于85%，并且符合財稅[2009]59號的要求，則就將股權(quán)支付劃分為特殊性稅務(wù)處理的范疇。收購企業(yè)的計稅基礎(chǔ)應(yīng)當(dāng)根據(jù)原來的計稅基礎(chǔ)得出。被收購企業(yè)交換來的股權(quán)以被收購的股權(quán)部分為計稅基礎(chǔ)。收購雙方原有各項資產(chǎn)和負債的計稅基礎(chǔ)和其他相關(guān)所得稅事項保持不變。

（二）初始計量的稅務(wù)處理--非股權(quán)支付形式

1、現(xiàn)金支付

當(dāng)股權(quán)收購的對價全部以現(xiàn)金支付時，就稱之為現(xiàn)金支付。因為現(xiàn)金的特殊性質(zhì)，在一般條件下，一般性稅務(wù)處理不需要進行納稅調(diào)整；在特殊性稅務(wù)處理的過程中，只有被收購企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)所收取的現(xiàn)金進行相關(guān)所得稅調(diào)整?，F(xiàn)金支付是有風(fēng)險的。這種風(fēng)險主要體現(xiàn)在資金的流動能力上。當(dāng)企業(yè)現(xiàn)金不足，很可能導(dǎo)致資金鏈出現(xiàn)問題，會降低償債能力評價。

2、混合支付

股權(quán)價款支付的對價中，包含了應(yīng)收賬款、現(xiàn)金、固定資產(chǎn)等單項或多項動產(chǎn)和不動產(chǎn)的，可以稱之為混合支付。混合支付的情況較為復(fù)雜。由于出現(xiàn)了存貨、固定資產(chǎn)等動產(chǎn)和不動產(chǎn)，就出現(xiàn)了賬面價值與公允價值之間的差額，在公允價值大于賬面價值時，就需要在一般性稅務(wù)處理以及特殊性稅務(wù)處理中進行所得稅調(diào)整；與此同時，在轉(zhuǎn)讓動產(chǎn)與不動產(chǎn)的過程中，還可能產(chǎn)生增值稅、消費稅、營業(yè)稅等稅務(wù)問題。在財務(wù)風(fēng)險的控制上，混合支付要比現(xiàn)金支付所承擔(dān)的風(fēng)險低。因為通過不動產(chǎn)和動產(chǎn)的代為支付，使得現(xiàn)金流出量減少，從而提高了企業(yè)的資金流轉(zhuǎn)能力和資產(chǎn)結(jié)構(gòu)的優(yōu)化。同時，同一控制下的企業(yè)股權(quán)收購中，收購企業(yè)通過將動產(chǎn)與不動產(chǎn)以直接投資形式投資于被收購企業(yè)。比如將固定資產(chǎn)以及存貨、無形資產(chǎn)等進行股權(quán)交易，當(dāng)這些資產(chǎn)的賬面價值與公允價值之間出現(xiàn)差異時，收購企業(yè)就可以將自身多余的資源利用到被收購企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營中去，從而達到優(yōu)勢互補與資源優(yōu)化配置等優(yōu)勢。

四、案例分析

例：甲乙丙同時為A公司最終控制的子公司。2015年12月31日?甲公司擬以發(fā)行股份方式為支付對價收購乙公司持有丙公司100%的股權(quán)，丙公司2015年12月31日評估值為2000萬元，賬面所有者權(quán)益為1500萬元（實收資本1000萬元、盈余公積300萬元、未分配利潤200萬元）

乙公司實收資本3000萬元、資產(chǎn)公積1000萬元、盈余公積200萬元、未分配利潤100萬元，本次發(fā)行股份2000萬元。

財稅[2009]59號和財稅[2014]109號文件對特殊性稅務(wù)處理的條件之一是：“收購企業(yè)購買的股權(quán)不低于被收購企業(yè)全部股權(quán)的50%，且收購企業(yè)在該股權(quán)收購發(fā)生時的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%”。本案例中甲擬收購乙持股丙100%的股權(quán)符合50%的規(guī)定，且甲擬以發(fā)行股份的方式為支付對價即支付比例為100%符合85%的規(guī)定，所以上述股權(quán)收購行為可以選擇特殊性稅務(wù)處理。

（一）會計處理

同一控制下企業(yè)合并中的長期股權(quán)投資的初始投資成本為合并日取得的被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額。由上我們可以得出，這是一個在同一控制下企業(yè)合并中股權(quán)收購的案例，轉(zhuǎn)讓各方應(yīng)進行如下會計處理：

甲公司（收購方）

借：長期股權(quán)投資-丙公司 1500萬元

資產(chǎn)公積-資本溢價 500萬元

貸：實收資本2000萬元

乙公司（被收購企業(yè)的股東）

借：長期股權(quán)投資- 乙公司1500萬元

貸：長期股權(quán)投資-丙公司1000萬元

投資收益 500萬元

特殊說明：這里實現(xiàn)的投資收益500萬元，是持有期間收益，而不是股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益，所以應(yīng)正常繳納所得稅。

丙公司（被收購企業(yè)）股東發(fā)生變化，需要公司注冊登記部門做產(chǎn)權(quán)變更。

（二）稅務(wù)處理

上述股權(quán)收購行為可以選擇特殊性稅務(wù)處理，交易各方在股權(quán)收購當(dāng)年均無需繳納企業(yè)所得稅。

參考文獻：

[1]王揚.股權(quán)收購的稅務(wù)與會計問題研究[D].河北經(jīng)貿(mào)大學(xué)，2015

[2]楊靜.同一控制下企業(yè)股權(quán)收購的會計與稅務(wù)處理探討[J].商業(yè)會計，2011，29：10-12

[3]岑雯雯.同一控制下企業(yè)吸收合并特殊性稅務(wù)處理的思考[J].交通財會，2013，01：69-71

篇(7)

【關(guān)鍵詞】企業(yè)吸收合并 納稅籌劃 案例分析

企業(yè)“吸收合并”是指合并方通過企業(yè)合并取得被合并方的全部凈資產(chǎn)，合并后被合并方被注銷法人資格，其資產(chǎn)、負債在合并后成為合并方的資產(chǎn)、負債。企業(yè)吸收合并交易屬于企業(yè)重組的一種方式?！凹{稅籌劃”是指企業(yè)在法律法規(guī)許可的范圍內(nèi)，通過對生產(chǎn)經(jīng)營、資本運作等活動的事前合理籌劃和安排，盡可能取得節(jié)稅的稅收利益，從而實現(xiàn)稅后利益最大化。企業(yè)吸收合并事項涉稅處理及稅務(wù)籌劃的法律依據(jù)主要包括：1、《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》及其實施條例；2、財稅[2009]59號《關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》；3、《企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅管理辦法》；4、《關(guān)于促進企業(yè)重組有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的通知》；5、《關(guān)于資產(chǎn)（股權(quán)）劃轉(zhuǎn)企業(yè)所得稅征管問題的公告》；6、《關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅征收管理若干問題的公告》。企業(yè)吸收合并的稅務(wù)處理區(qū)分不同條件分別適用一般性稅務(wù)處理規(guī)定和特殊性稅務(wù)處理規(guī)定，對適用條件的不同選擇，決定著該項業(yè)務(wù)適用哪種稅務(wù)處理方式，進而決定了合并各方整體稅負的高低。企業(yè)合并適用特殊性稅務(wù)處理可享受遞延納稅待遇，可大大緩解納稅資金壓力，節(jié)約融資成本。這不僅有利于加快企業(yè)通過并購重組優(yōu)化資源配置的步伐，也進一步拓展了企業(yè)納稅籌劃的空間。本文選取H省B礦業(yè)有限公司吸收合并業(yè)務(wù)為案例，對企業(yè)吸收合并業(yè)務(wù)的納稅籌劃合法合理性及節(jié)稅效應(yīng)進行解析。

一、案例背景

A礦業(yè)有限公司是一家礦業(yè)開采和銷售公司，擁有B礦業(yè)有限公司66%的股份；B礦業(yè)有限公司另一小股東為C勘察有限公司。2015年7月，根據(jù)公司發(fā)展戰(zhàn)略規(guī)劃，A礦業(yè)有限公司計劃于2015年12月31日前完成對控股子公司B礦業(yè)有限公司的吸收合并。

（一）A礦業(yè)有限公司股權(quán)構(gòu)成

A礦業(yè)有限公司實收資本3，200萬元，三方股東分別為：D有限公司占股63%（股本2016萬元）；E礦產(chǎn)有限公司占股35%（股本1，120萬元）；F設(shè)計有限公司占股2%（股本64萬元）。

（二）B礦業(yè)有限公司股權(quán)構(gòu)成

B礦業(yè)有限公司實收資本3，412.50萬元，兩方股東為：A礦業(yè)有限公司占股66%（股本2，252.25萬元），C勘察有限公司占股34%（股本1，160.25萬元）。

（三）吸收合并當(dāng)事各方

1.合并方：A礦業(yè)有限公司（簡稱“A公司”）

2.被合并方：B礦業(yè)有限公司（簡稱“B礦業(yè)”）

3.合并方股東：D有限公司 63%（簡稱“D公司”）

E礦產(chǎn)有限公司 35%（簡稱“E公司”）

F設(shè)計有限公司 2%（簡稱“F公司”）

4.被合并方股東：A礦業(yè)有限公司 66%

C勘察有限公司 34%（簡稱“C公司”）

經(jīng)過多輪協(xié)商，本次吸收合并業(yè)務(wù)的當(dāng)事各方達成如下一致意見：

第一，大股東A公司以本公司16%的股權(quán)為支付對價，收購被合并方小股東C公司所擁有的B礦業(yè)34%的股權(quán)；

第二，B礦業(yè)并入A公司，注銷B礦業(yè)；

第三，C公司在合并日后連續(xù)12個月內(nèi)，不得轉(zhuǎn)讓本次合并所取得的股權(quán)；

第四，報當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機關(guān)確認本次吸收合并所適用的稅務(wù)處理方式；

第五，2015年12月31日前完成吸收合并工作。

（四）吸收合并主導(dǎo)方

B礦業(yè)有限公司

二、納稅籌劃目的

第一，在合法合規(guī)前提下，吸收合并當(dāng)事各方綜合稅收負擔(dān)最低；

第二，本次吸收合并所涉企業(yè)所得稅可遞延納稅。

三、納稅籌劃可行性分析及籌劃方案比較

財稅[2009]59號文第五條規(guī)定了一般性稅務(wù)處理方式和特殊性稅務(wù)處理方式，后者實質(zhì)上是稅收遞延，企業(yè)要享受特殊稅務(wù)處理帶來的稅收遞延待遇，必須符合以下條件：

第一，具有合理的商業(yè)目的，且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的；

第二，被收購、合并或分立部分的資產(chǎn)或股權(quán)比例不低于50%；

第三，企業(yè)重組后的連續(xù)12個月內(nèi)不改變重組資產(chǎn)原來的實質(zhì)性經(jīng)營活動；

第四，重組交易對價中涉及股權(quán)支付金額不低于交易支付總額的85%；

第五，企業(yè)重組中取得股權(quán)支付的原主要股東，在重組后連續(xù)12個月內(nèi)，不得轉(zhuǎn)讓所取得的股權(quán)。

上述59號文第六條第四款規(guī)定，企業(yè)股東在該企業(yè)合并發(fā)生時取得的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%，以及同一控制下且不需要支付對價的企業(yè)合并，可選擇按以下規(guī)定處理：

第一，合并企業(yè)接受被合并企業(yè)資產(chǎn)和負債的計稅基礎(chǔ)，以被合并企業(yè)的原有計稅基礎(chǔ)確定；

第二，被合并企業(yè)合并前的相關(guān)所得稅事項由合并企業(yè)承繼；

第三，可由合并企業(yè)彌補的被合并企業(yè)虧損的限額=被合并企業(yè)凈資產(chǎn)公允價值×截至合并業(yè)務(wù)發(fā)生當(dāng)年年末國家發(fā)行的最長期限的國債利率；

第四，被合并企業(yè)股東取得合并企業(yè)股權(quán)的計稅基礎(chǔ)，以其原持有的被合并企業(yè)股權(quán)的計稅基礎(chǔ)確定。

根據(jù)上述案例背景，A公司吸收合并控股子公司B礦業(yè)，目的在于整合集團資源，提高礦產(chǎn)的運營效率，打造礦產(chǎn)資源開發(fā)基地，具有合理商業(yè)目的。

B礦業(yè)的礦產(chǎn)并入A公司后，繼續(xù)從事原來的經(jīng)營活動，滿足“經(jīng)營的連續(xù)性原則”。

B礦業(yè)100%股權(quán)被母公司收購，符合“被收購、合并或分立部分的資產(chǎn)或股權(quán)比例不低于50%”的規(guī)定。

C公司承諾在合并日后連續(xù)12個月內(nèi)不轉(zhuǎn)讓本次合并所取得的A公司股權(quán)。

A公司吸收合并B礦業(yè)，只需向小股東C公司支付對價，且全部以A公司16%的股權(quán)支付，自身66%的股權(quán)不需要支付對價，符合“在該企業(yè)合并發(fā)生時取得的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%”的規(guī)定。

綜上所述，A公司吸收合并B礦業(yè)事項符合財稅[2009]59號文第五條關(guān)于適用特殊性稅務(wù)處理適用條件的規(guī)定，其企業(yè)所得稅處理可適用特殊性稅務(wù)處理方式，B礦業(yè)及其股東無需按照清算程序進行企業(yè)所得稅處理，B礦業(yè)也無需就交易中發(fā)生的資產(chǎn)劃轉(zhuǎn)確認所得或損失。換言之，本次吸收合并業(yè)務(wù)未產(chǎn)生所得，企業(yè)所得稅可遞延納稅。

基于以上分析及稅收相關(guān)規(guī)定，可供選擇的納稅籌劃方案如下：

方案一：

1、A公司吸收合并控股子公司B礦業(yè)，以本公司16%的股權(quán)為支付代價，收購B礦業(yè)小股東C公司34%的股份；

2、A公司現(xiàn)股東之一E公司減持16%的股份；

3、B礦業(yè)注銷；

4、適用特殊稅務(wù)處理。

本方案優(yōu)點：操作相對簡單。

A公司注冊資本總額不變，只增加股東及變更各股東所占股權(quán)比例，實施籌劃各步驟較簡單。

本方案缺點：綜合稅收成本較高，節(jié)稅效應(yīng)不高。

方案要求E公司將減持A公司16%的股份轉(zhuǎn)讓給C公司，保留19%的股份。此項減持將產(chǎn)生股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得，E公司將負企業(yè)所得稅納稅義務(wù)。按照當(dāng)事各方認可的A公司市場價值2.7039億元及該公司2015年12月31日凈資產(chǎn)價值1.1684億元計算，E公司大約需繳納614萬元（=（27，039-11，684）×16%×25%）的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得稅（暫不考慮E公司2015年度應(yīng)納稅所得額其他扣除項目）。

本次吸收合并業(yè)務(wù)適用特殊稅務(wù)處理規(guī)定，B礦業(yè)未產(chǎn)生所得，企業(yè)所得稅可遞延納稅。

綜合利弊，本方案雖適用特殊納稅處理方式，企業(yè)所得稅得以遞延納稅，B礦業(yè)資產(chǎn)并入母公司A公司所涉流轉(zhuǎn)稅、契稅、土地增值稅等均暫免征稅，但A公司股東E公司需擔(dān)負股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得稅約614萬元，當(dāng)事各方的綜合稅負過高，為次優(yōu)方案，不建議采納。

方案二：

1、A公司定向增資16%的股份給B礦業(yè)小股東C公司（股權(quán)增資方式，以股權(quán)作為支付對價），換取B礦業(yè)小股東C公司34%的股份；

2、D公司將原借給A公司的長期借款人民幣1，480.60萬元以債轉(zhuǎn)股方式增資給A公司，以保持其63%的股權(quán)比例不變；

3、F公司增資人民幣53.89萬元以保持其2%的股權(quán)比例不變；

4、A公司注冊資本增資后，股東E公司所投資本金額不變，股權(quán)比例由35%被稀釋為19%；

5、B礦業(yè)注銷；

6、適用特殊性稅務(wù)處理。

本方案優(yōu)點：綜合稅收成本低，節(jié)稅效應(yīng)明顯。

如按本方案操作，首先，股東D公司對A公司的債轉(zhuǎn)股業(yè)務(wù)（債務(wù)重組）屬于企業(yè)重組的一種方式，且同時滿足財稅[2009]59號文第五條關(guān)于適用特殊性稅務(wù)處理規(guī)定的五個條件，可按該文第六條第（一）項第二款的規(guī)定進行稅務(wù)處理：企業(yè)發(fā)生債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)業(yè)務(wù)，對債務(wù)清償和股權(quán)投資兩項業(yè)務(wù)暫不確認有關(guān)債務(wù)清償所得或損失，股權(quán)投資的計稅基礎(chǔ)以原債權(quán)的計稅基礎(chǔ)確定。企業(yè)的其他相關(guān)所得稅事項保持不變。

其次，由于E公司對A公司不具有共同控制或重大影響，且A公司股權(quán)在活躍市場中沒有報價，E公司對A公司長期股權(quán)投資的公允價值不能可靠計量，故E公司采用成本法核算該長期股權(quán)投資。A公司增資2，694.74萬元后，所有者權(quán)益增加，歸屬于股東E公司的份額為512萬元（2，694.74×19%），但其股權(quán)比例由35%被稀釋為19%，持股比例減少了16%，相當(dāng)于處置了45.715%的長期股權(quán)投資，視同處置長期股權(quán)投資的賬面價值為512萬元（1，120×45.715%），二者相比，長期股權(quán)投資賬面價值增加值為0元，故E公司本次股權(quán)比例被稀釋事項未出生收益，不產(chǎn)生所得，E公司無需因此業(yè)務(wù)繳納企業(yè)所得稅。

第三，A公司以股權(quán)增資方式定向增資給C公司換取B礦業(yè)34%的股份。

第四，F(xiàn)公司增資53.89萬元以保持其原股權(quán)比例不變。

實施上述操作后，各股東均不產(chǎn)生股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得或債務(wù)清償所得，當(dāng)事各方無需繳納企業(yè)所得稅。本次吸收合并業(yè)務(wù)適用特殊稅務(wù)處理規(guī)定，B礦業(yè)未產(chǎn)生所得，企業(yè)所得稅可遞延納稅。

本方案缺點：本方案實施各步驟較復(fù)雜，定向增資尤其是以股權(quán)方式定向增資的工作流程較復(fù)雜，審批部門多，手續(xù)繁瑣。

綜合利弊，本方案各步驟實施起來雖然較復(fù)雜，但當(dāng)事各方都不發(fā)生股權(quán)轉(zhuǎn)讓，吸收合并業(yè)務(wù)適用特殊稅務(wù)處理規(guī)定，企業(yè)所得稅得以遞延納稅，被合并方B礦業(yè)資產(chǎn)并入A公司所涉流轉(zhuǎn)稅、契稅、土地增值稅等均暫免征稅，當(dāng)事各方綜合稅負為零，為最優(yōu)方案，建議采納。

四、最優(yōu)方案操作步驟

根據(jù)上述分析比較結(jié)果，方案二的納稅籌劃操作可通過如下步驟實現(xiàn)：

第一，D公司將原借給A公司的長期借款人民幣1，480.60萬元實施債轉(zhuǎn)股。該債轉(zhuǎn)股業(yè)務(wù)適用特殊性稅務(wù)處理，D公司對債務(wù)清償和股權(quán)投資兩項業(yè)務(wù)暫不確認有關(guān)債務(wù)清償所得或損失，股權(quán)投資的計稅基礎(chǔ)以原債權(quán)的計稅基礎(chǔ)確定。企業(yè)的其他相關(guān)所得稅事項保持不變。

第二，F(xiàn)公司向A公司現(xiàn)金增資人民幣53.89萬元。

第三，C公司以B礦業(yè)34%股權(quán)為代價獲得A公司16%股權(quán)， C公司取得A公司16%股權(quán)的計稅基礎(chǔ)，以其原持有的B礦業(yè)股權(quán)的計稅基礎(chǔ)1，160.25萬元確定。

第四，實現(xiàn)上述三項增資后，A公司注冊資本達到5，894.74萬元。

第五，B礦業(yè)合并前的相關(guān)所得稅事項由A公司承繼。

第六，可由A公司彌補的B礦業(yè)虧損的限額=B礦業(yè)凈資產(chǎn)公允價值×截至合并業(yè)務(wù)發(fā)生當(dāng)年2015年末國家發(fā)行的最長期限的國債利率。

第七，A公司接受被合并企業(yè)B礦業(yè)資產(chǎn)和負債的計稅基礎(chǔ)，以B礦業(yè)的原有計稅基礎(chǔ)確定。

第八，當(dāng)事各方在吸收合并完成當(dāng)年申報年度企業(yè)所得稅時，分別向主管稅務(wù)機關(guān)報送《企業(yè)重組所得稅特殊性稅務(wù)處理報告表及附表》和申報資料。

綜上B礦業(yè)吸收合并納稅籌劃案例分析，我們發(fā)現(xiàn)，合法合理的納稅籌劃可以降低企業(yè)吸收合并業(yè)務(wù)的稅收成本，實現(xiàn)吸收合并的最大效益，其要點在于：首先，參與合并各方需要充分協(xié)商，選擇最佳納稅籌劃方案使當(dāng)事各方綜合稅負最低，聘請納稅籌劃專家設(shè)計及幫助實施籌劃方案；其次，需要根據(jù)支付對價的方式和當(dāng)事各方的具體情況進行所得稅和其他涉稅成本的測算；最后，依法籌劃，控制及防范納稅籌劃的政策和法律風(fēng)險，避免顧此失彼，否則有悖籌劃的初衷。

參考文獻

[1]張遠堂.公司投資并購重組節(jié)稅實務(wù).中國法制出版社，2011.

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